Лизинг

БОЛЬШАЯ ЛЕНИНГРАДСКАЯ БИБЛИОТЕКА - РЕФЕРАТЫ - Лизинг

Лизинг

Введение

Острый экономический кризис, с которым столкнулись многие страны в начале 80-х годов, потребовал перестройки государственного регулирования экономики, перехода к развитию рыночных отношений. Рыночные отношения требуют от организаций различных форм собственности, постоянного обновления основного капитала, внедрения  новых технологий для повышения эффективности и расширения их деятельности. Для осуществления этих целей необходимы значительные денежные средства, которыми не всегда в достатке располагают организации различных организационно-правовых норм. Привлечение инвестиций – это современные способы, позволяющие решать вопросы по обновлению технологии производства и основных фондов организаций  на современном этапе. В настоящее время одним из таких способов является лизинг.

Несмотря на относительную новизну лизинга для российского рынка, специалисты лизинговых организаций определяют минувшие годы как весьма позитивные для лизинговой деятельности. Так, проведенные ведущей московской лизинговой организацией «КНК-лизинг» исследования показали, что интерес к приобретению имущества посредством лизинга в организациях значительно возрос. Доля лизинга на российском рынке инвестиций составляет 9 – 10%. Необходимость развития лизинга  в России обусловлена, прежде всего, неблагоприятным состоянием основных фондов. В России значительна доля морально устаревшего оборудования, низка эффективность его использования, не обеспеченности запасных частей.

Под лизинговой деятельностью понимают вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его на основании договора лизинга физическим или юридическим лицам за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях, обусловленных договором, с правом выкупа имущества лизингополучателем.

Исходя из того, что лизинговое имущество является объектом основных средств, методология его учета на балансе экономического субъекта соответствует основополагающим принципам учета основных средств. Субъектами лизинговой сделки выступают стороны лизингового договора, имеющие непосредственное отношение к объекту лизинговой сделки. Лизингодатель – физическое или юридическое лицо, которое за счет привлеченных и (или) собственных средств приобретает в ходе реализации договора лизинга в собственность имущество и предоставляет его в качестве предмета лизинга лизингополучателю за определённую плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и в пользование с переходом или без перехода к лизингополучателю права собственности на предмет лизинга. Лизингополучатель – физическое или юридическое лицо, которое в соответствии с договором лизинга обязано принять предмет лизинга за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и в пользование в соответствии с договором лизинга. Продавец – физическое или юридическое лицо, которое в соответствии с договором купли-продажи с лизингодателем продает лизингодателю в обусловленный срок имущество, являющееся предметом лизинга.

Виды лизинга различны, и они определяются отношением к арендуемому имуществу, типом финансирования лизинговой операции, типом передаваемого в лизинг имущества, степенью его окупаемости, отношением к таможенным, налоговым и амортизационным льготам, порядком лизинговых платежей. Многолетнее применение разнообразных видов лизинга как современной формы предпринимательской деятельности показало, что наиболее жизнеспособным его видом является финансовый лизинг. Этот вид лизинга оказывается самым выгодным и привлекательным для всех участников лизинговых сделок, в то время как другие в основном служат решению частных задач лизингополучателей.

Именно в последние годы в России, наряду с традиционной арендой, получила широкое распространение финансовая аренда (лизинг) из-за явных ее преимуществ по сравнению с другими способами привлечения инвестиций. Эти преимущества состоят в том, что организации, которые хотят приобрести новые основные средства (здания, помещения, оборудование, транспортные средства и другие), могут осуществлять их приобретение с помощью лизинга, располагая только частью средств, необходимых для этих целей, а также возможность отражения объекта лизинга на балансе лизингодателя. В этом случае баланс лизингополучателя не изменяется; в частности, остается неизменным балансовое соотношение заемных и собственных средств. Как показывает зарубежный опыт, приобретение средств производства с помощью заимствований обеспечивает быстрое развитие бизнеса и облегчает налоговое бремя. Этим и объясняется актуальность выбранной темы.

Целью данной работы является изучение предмета и преимуществ лизинга как современной формы аренды, лизинговых платежей, учет и налогообложение лизинговых операций, а также дальнейшее развитие и место лизинга в экономике.

Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

·                    рассмотреть исторические аспекты возникновения и развития лизинга в мировой экономике;

·        изучить сущность лизинговых операций;

·        изучить порядок и методику расчета лизинговых платежей;

·        выявить особенности и проблемы налогообложения лизинговых операций.

Роль лизинговых операций в современной экономике, а также проблемы, возникающие в процессе ведения лизинговой деятельности, изучались многими авторами, наиболее известными из которых являются Газман В.Д., Куликова Л.И., Лещенко И.В., Астахов В.П., Глушков И.Е. В таких периодических изданиях, как «Все для бухгалтера», «ГлавБух», «Бухгалтерский учет», «Законодательство для бухгалтера», «Современный бухгалтерский учет» уделяется должное внимание проблемам ведения бухгалтерского и налогового учета, порядку расчета и оплаты лизинговых платежей.

1. Понятие и сущность лизинговых операций

1.1. Исторические аспекты возникновения лизинговых операций

Общая идея лизинга сама по себе  не нова. Большинство ученых сходится  во мнении, что концепция лизинга уходит на несколько тысячелетий назад, когда впервые возникли отношения аренды имущества. Это произошло примерно в 2000 году до н. э. (полностью). Во всяком случае, самые ранние упоминания об этой категории сделок, дошедшие до наших времен, датируются именно тем периодом, когда в аренду (в современном значении в форме оперативного лизинга) сдавались сельскохозяйственные орудия труда и животные, земля, водные источники, о чем свидетельствуют глиняные таблички, обнаруженные  в городе Ур древнего государства Шумер. Арендодателями тогда выступали храмовые (языческие) священники. Видимо, значимость отношений аренды в системе хозяйственных связей тех времен была настолько высока, что даже в церковных канонах говорится о них. В притче из евангелия от Матфея в Новом Завете содержится повествование о владельце, который сдает в аренду виноградник и винный пресс, собственником которого он является (11. С.50-59).

Английский историк Т. Кларк обнаружил несколько положений об аренде в законах царя Хаммурапи, принятых между 1775-1750 гг. до н.э., где обстоятельно излагались все возможные случаи аренды, нормы арендной платы и условия залога имущества. Римскому праву также был известен комплекс имущественных отношений, связанных с владением вещами без права собственности. Император Юстиниан I (483-565 гг.), осуществивший кодификацию Римского права, дает их описание в известных Институциях (16. С.70).

Древние финикийцы практиковали аренду судов, по своей  экономико-правовой сути очень схожую с классической формой современного лизинга оборудования. Одним словом, древние цивилизации считали аренду привлекательным, доступным и порой единственно важным способом приобретения в пользование оборудования, земли и домашнего скота.

Рассматривая лизинг в исторической ретроспективе, следует отметить, что идеи отделения права владения имуществом от его практического применения касался еще Аристотель в своем трактате «Богатство состоит в пользовании, а не в праве собственности» (одна из частей «Риторики»), написанном около 350 году  до н.э., где он достаточно точно отобразил тот глубинный смысл, который лежит в основании этого экономического инструмента.

В ранние средние века (XI в.) идея разделения владения, собственности и возможности извлекать из этого выгоду была также весьма популярна. В Венеции в аренду владельцам торговых судов сдавались якоря, которые по окончании плавания возвращались собственникам. В те же времена операции, аналогичные современному лизингу, практиковались и на севере Европы. Как свидетельствуют историки, в 1066 г. Вильгельм Завоеватель арендовал у нормандских судовладельцев корабли для вторжения на британские острова. Одним из первых нормативных актов, регулирующих отношения аренды на территории нынешней Великобритании, был закон (Устав)  Уэльса 1284 г. (Statute of Wales). Затем в Англии в 1572 г. был принят законодательный акт, разрешающий только действительную, а не мнимую аренду – законными признавалась договоры, подписанные на разумных основаниях. В середине XIX века в эпоху бурного развития железных дорог в США и Великобритании в хозяйственной практике нашла применение аренда железнодорожных вагонов.

Такова в общих чертах  обширная и достаточно продолжительная история развития арендных отношений, ставшая своеобразной прелюдией перед возникновением более сложных лизинговых сделок.

Введение в экономический лексикон понятия «лизинг» (от англ. «to lease» - «арендовать», «брать в аренду», не имеющего точного аналога в русском языке) связывают с операциями американской компании «Белл», которая в 1877 г. вместо традиционной продажи телефонов стала сдавать их в аренду. Однако первые компании, для которых лизинговые операции составляли основу хозяйственной деятельности, появились лишь во второй половине XX в.: «United States Leasing Corporation» (США) – 1952 г., «Deutsche Using GMBH» (ФРГ)- 1962 г.

Вероятно, что под давлением определенных обстоятельств (в первую очередь маркетингового свойства) лизинг возник в качестве одной из временных финансовых схем, объединяющих в единое целое различные виды сделок. Но, обладая достаточно гибким приспособительным механизмом, он сумел адаптироваться к изменяющимся деловым условиям и впоследствии закрепился уже не в форме некоей частичной схемы, а в качестве полноправного экономического понятия, выражающего вполне самостоятельный  вид коммерческой деятельности.

За более чем полувековой период лизинговый бизнес завоевал весь мир, превратившись в одну из важнейших частей инвестиционной политики многих государств. Постепенно процесс распространения лизингового бизнеса стал служить косвенным критерием разновидности экономических отношений в стране. Что выглядит вполне логичным, т.к. лизинговая деятельность является признаком высочайшей предпринимательской культуры. И в большинстве экономически развитых государств темпы роста количества лизинговых сделок, как правило, имеют опережающую динамику развития по отношению к основным макроэкономическим показателям.

1.2. Сущность, виды, типы лизинговой деятельности

5 ноября 1998 г. вступил в силу Федеральный закон «О финансовой аренде (лизинге)»  от 29 октября 1998 г. № 164 – ФЗ, определяющий порядок организации лизинговой деятельности в Российской Федерации и регулирующий отношения между участниками лизинга.

Под лизингом в России понимается совокупность экономических и правовых отношений, возникающих в связи с реализацией договора  лизинга, в том числе приобретением предмета лизинга. Лизинговые отношения предполагают составление лизингового договора. Договор лизинга – договор, в соответствии с которым арендодатель (далее – лизингодатель) обязуется приобрести в собственность указанное арендатором (далее – лизингополучатель) имущество у определенного им продавца и предоставить лизингополучателю  это имущество за плату во временное владение и пользование. Договором лизинга может быть предусмотрено, что выбор продавца и приобретаемого имущества осуществляется лизингодателем. Лизинговая деятельность – вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его в лизинг.

Предметом лизинга  могут быть любые непотребляемые  вещи, в том числе предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружение, оборудование, транспортные средства и другое движимое недвижимое имущество, которое может использоваться для предпринимательской деятельности. Предметом лизинга не могут быть земельные участки и другие природные объекты, а также имущество, которое федеральными законами запрещено для свободного обращения или для которого установлен особый порядок обращения.

Субъектами лизинга являются:

·              Лизингодатель – физическое или юридическое лицо, которое за счет привлеченных и (или) собственных средств приобретает в ходе реализации договора лизинга в собственность имущество и предоставляет его в качестве предмета лизинга лизингополучателю за определённую плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и в пользование с переходом или без перехода к лизингополучателю права собственности на предмет лизинга.

·              Лизингополучатель – физическое или юридическое лицо, которое в соответствии с договором лизинга обязано принять предмет лизинга за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и в пользование в соответствии с договором лизинга.  

·              Продавец – физическое или юридическое лицо, которое в соответствии с договором купли-продажи с лизингодателем продает лизингодателю в обусловленный срок имущество, являющееся предметом лизинга. Продавец обязан передать предмет лизинга лизингодателю или лизингополучателю в соответствии с условиями договора купли-продажи. Продавец одновременно выступать в качестве лизингополучателя в пределах одного лизингового правоотношения (8. С.143-144).

 В соответствии с Международным стандартом 17 «Аренда», посвященным учету аренды, отличительными признаками финансовой аренды являются:

·              участниками сделки  по договору  являются три стороны;

·               объектом сделки является новое имущество;

·              имущество приобретается у продавца по указанию лизингополучателя;

·              такое имущество предназначено для использования лизингополучателем только в предпринимательских целях;

·              в зависимости от условий договора по окончании срока аренды арендатор может приобрести такое имущество в собственность, вернуть его лизингодателю или переоформить договор на более льготных условиях (4. С.526).

Лизинговые компании (фирмы) – это коммерческие организации, создаваемые в форме акционерного общества или других организационно-правовых формах, выполняющие в соответствии с учредительными  документами функции лизингодателей. Лизинговые компании имеют право привлекать средства юридических и (или) физических лиц для осуществления лизинговой деятельности в установленном законодательством РФ порядке.

Предмет лизинга, переданный во временное владение и пользование лизингополучателю, является собственностью лизингодателя. Право владения и пользования предметом лизинга переходит к лизингополучателю в полном объеме, если договором лизинга не установлено иное (5. С.180).

Основные требования к договору лизинга:

·        лизингополучатель, если иное не предусмотрено договором, имеет право на выбор лизингодателя в определении объекта лизинга;

·        приобретение лизингового имущества допускается лизингополучателем только в целях предпринимательской деятельности;

·        лизингодатель приобретает лизинговое имущество у продавца данного имущества только на условиях его передачи в финансовую аренду лизингополучателю

·        период, на который предоставляется лизинг, не должен превышать срок службы данного объекта.

·        Размер платежа по лизингу должен компенсировать первоначальную стоимость такого имущества на дату заключения договора, независимо от его условий, с учетом перехода права владения к новому владельцу или возврата лизингополучателю (4. С.528-529).

С 01.01.06 г. установлен порядок учета у лизингодателя расходов на приобретение имущества, переданного в лизинг, если оно учитывается на балансе лизингополучателя, в соответствии с которым данные расходы списываются у лизингодателя в тех отчетных периодах, в которых договором предусмотрены лизинговые платежи, пропорционально этим платежам (19. С.23).

Виды лизинга различны, и они определяются отношением к арендуемому имуществу, типом финансирования лизинговой операции, составом участников лизинговой сделки, типом передаваемого в лизинг имущества, степенью его окупаемости, отношением к таможенным, налоговым и амортизационным льготам, порядком лизинговых платежей.

Лизинг может быть как внутренним, когда все субъекты лизинга являются резидентами Российской Федерации, так и международным, когда один или несколько субъектов лизинга  являются  нерезидентами в соответствии с законодательством РФ (14. С.18).

Согласно п. 2 ст. 7 Федерального закона № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» продолжительность сделки по договору лизинга определяет его типы, в числе которых лизинг может быть:

·        краткосрочным;

·        среднесрочным;

·        долгосрочным.

Продолжительность краткосрочного лизинга, как правило, составляет не более 1,5 лет, соответственно среднесрочного – от 1,5 лет до 3 лет, долгосрочного – 3 и более лет .Современный рынок лизинговых услуг характеризуется многообразием форм лизинга, вариантами лизинговых контрактов и юридических норм, регулирующих лизинговые операции.

Согласно п. 3 ст. 7 федерального закона № 164- ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» к основным видам лизинга относятся финансовый, возвратный и оперативный лизинг.

Финансовый лизинг – вид лизинга, при котором лизингодатель обязуется приобрести в собственность указанное лизингополучателем имущество у определенного продавца и передать лизингополучателю данное имущество в качестве предмета лизинга за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и  в пользование. Финансовый лизинг – наиболее распространенный вид лизинга. Он предусматривает, что в течение периода действия договора  выплаченные лизинговые платежи покроют полную стоимость или большую ее часть, а также дополнительные издержки и прибыль лизингодателя.

Финансовый  лизинг характеризуется следующими основными чертами:

·        участием, кроме лизингодателя и лизингополучателя, третьей стороны (производителя или поставщика объекта сделки);

·        невозможностью расторжения договора в течение основного срока аренды (если только сторонами не нарушены условия договора), т.е. срока, необходимого для возмещения расходов арендодателя;

·        продолжительным периодом лизингового соглашения (обычно близким к сроку службы объекта сделки).

Финансовый лизинг также характеризуется сравнительно длительными сроками контракта (до 10-15 лет), сравнимыми со сроками амортизации арендуемых средств. Такой вид лизинга применяется по группе инвестиционных товаров длительного использования, причем суммарные лизинговые платежи примерно эквивалентны или несколько выше их первоначальной стоимости. При данном виде лизинга обязанности по страхованию, обслуживанию и ремонту арендуемых технических средств, а также по предотвращению иска их случайной гибели обычно лежат на арендаторе (чистый лизинг). Другим отличием финансового лизинга от иных видов аренды является то, что имущество, переданное в лизинг в течение всего срока действия договора лизинга, является собственностью лизингодателя.

Возвратный лизинг представляет собой разновидность финансового  лизинга. Здесь продавец (поставщик) предмета лизинга одновременно является и лизингополучателем. Такой вариант имеет место, когда лизинговая компания приобретает имущество у предприятия-изготовителя, приходует на свой баланс и в дальнейшем передает его предприятию по договору с последующим возмещением в виде арендной платы. Объект после этого становится собственностью покупателя.

Оперативный лизинг  предусматривает сдачу технических средств (многоразового пользования) в аренду на период, значительно меньший, чем полный срок амортизации (обычно до 3-5 лет). В этом случае арендные платежи в течение срока действия договора лишь частично компенсирует первоначальную стоимость арендуемого имущества, которое после завершения срока лизинга повторно сдается в аренду. Для данного вида лизинга существенно также то, что все обязанности по страхованию, обслуживанию и ремонту технических средств обычно берет на себя арендодатель. Это так называемый полный лизинг. Для арендатора одним из преимуществ такой разновидности лизинга является возможность после истечения срока аренды (сравнительно непродолжительного), либо до срочного разрыва лизингового контракта и досрочной выплаты общей суммы обязательств по платежам (что может быть предусмотрено в его условиях) заключить новый лизинговый контракт на более совершенное оборудование. По окончании оперативного лизингового договора лизингополучатель имеет право:

·        продлить срок договора на более выгодных условиях;

·        вернуть оборудование лизингодателю;

·        купить оборудование у лизингодателя по рыночной стоимости.

По истечении установленного договором срока и при условии выплаты лизингополучателем предусмотренной договором суммы лизинговых платежей предмет лизинга должен возвращаться лизингодателю, при этом лизингополучатель не имеет права требовать перехода права собственности на предмет лизинга. То есть в рамках договора оперативного лизинга лизинговое имущество не может быть передано в собственность лизингополучателя. Это возможно на основании последующего договора купли-продажи (13. С.7-9; 7. С.545-546).

По объектам сделок лизинг подразделяется на лизинг движимого и недвижимого имущества. При лизинге недвижимого имущества арендодатель строит или покупает недвижимость по поручению арендатора и предоставляет ему использование в коммерческих или производственных целях. Так же, как и в сделках с движимым имуществом, контракт заключается обычно на срок меньший или равный амортизационному периоду объекта. Арендатор несет все риски, расходы и платит налоги во время действия контракта. К наиболее распространенным объектам лизинга движимого имущества  относят производственное оборудование, транспортные средства, строительную технику, средства обработки информации, механизмы, приборы, разные проекты, компьютерные программы, ноу-хау.

Существуют следующие виды лизинга: лизинг с привлечением заемных средств инвестора (предполагает участие нескольких компаний, представляющих финансирование); среди них такие, как акционерный лизинг – преимущественно для крупномасштабных объектов (самолеты, суда, буровые платформы и т.п.); консорциональный лизинг – участвуют несколько лизинговых компаний для обеспечения распределения рисков – преимущественно для дорогостоящего предмета лизинга; возвратный лизинг и  лизинг поставщику – фактическое предоставление ссуды под залог предмета лизинга, находящегося в распоряжении лизингодателя; генеральный лизинг (может быть дополнен без заключения нового договора); открытый лизинг (предусматривает условия продления договора по истечении основного срока лизинга).

По методу финансирования различается срочный лизинг, при котором осуществляется одноразовая аренда, и возобновляемый (револьверный), при котором договор лизинга продолжается по истечении первого срока контракта. В практике применяются и другие виды лизинга (8. С.142-143).

1.3. Порядок расчета и оплаты лизинговых платежей

Лизинговый договор реализуется через последовательно осуществляемые этапы:

·        приобретение лизингового имущества;

·        осуществление текущих расчетов по сделке;

·        завершение договора.

По договорам лизинга, как показывает отечественная практика, возможны разнообразные варианты условий, которые определяют порядок бухгалтерского учета лизинговых операций:

- лизинговое имущество находится на балансе лизингополучателя либо на балансе лизингодателя.

- имущество приобретается на условиях возвратного лизинга;

- по окончании договора лизинга имущество переходит в собственность лизингополучателя либо возвращается к лизингодателю и другие условия.

Приобретение лизингового имущества включает, как правило, ряд бухгалтерских проводок:

·                       учет текущих расчетов по сделке;

·                       учет затрат по приобретению лизингового имущества;

·                       учет расчетов по сопутствующим договорам, связанным с приобретением лизингового имущества;

·                       оприходование на балансе лизингодателя лизингового имущества;

·                       учет передачи предмета лизинга лизингополучателю на балансе.

В настоящее время бухгалтерский учет лизинговых операций осуществляется с учетом требований, определенных в положении по бухгалтерскому учету « Учет основных средств» ПБУ 6/01, которое утверждено приказом Минфина России от 30.03.2001г. № 26н. Однако следует отметить, что ПБУ 6/01 может использоваться лишь ограниченно в отношении учета лизингового имущества. Так в п.2 ПБУ 6/01 определен порядок учета объектов основных средств, при котором указано на необходимое единовременное выполнение четырех условий для принятия активов в качестве основных средств:

а) использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

б) использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования продолжительность свыше 12 месяцев, или обычного оперативного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;

г) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем (10. С.199).

Из этого следует, что основные средства, предназначенные для лизинга, не отвечают требованиям подпунктам а), б) и в) ПБУ6/01. Основные средства приобретаются в целях предоставления во временное пользование в целях получения дохода по договору лизинга и потому не могут быть приняты к учету в качестве основных средств согласно ПБУ 6/01. Такое имущество не может быть учтено на счете 01 « Основные средства», так как оно полностью соответствует условиям для учета на счете 03 « Доходные вложения в материальные ценности».

 В соответствии с Федеральным законом « О финансовой аренде (лизинге)» № 164-ФЗ плата за владение и пользование предоставленным по договору лизинга имуществом осуществляется лизингополучателем в виде лизинговых платежей, уплачиваемых лизингодателю. При этом размер, способ, форма и периодичность выплат устанавливаются в договоре по соглашению сторон. В лизинговые платежи включаются:

·              возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга;

·              возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором услуг;

·              доход лизингодателя.

В сумме лизинговых платежей учитываются оплата процентов за кредиты за отсрочку платежа, за приобретенное имущество, амортизационные отчисления, налог на добавленную стоимость, страховые взносы за страхование предмета лизингового договора, если страхование осуществлялось лизингодателем, и др.

Специальные правила в отношении размера общей суммы лизинговых платежей и принципов его определения включены в федеральный закон  №164-ФЗ « О финансовой аренде( лизинге)»

Расчет общей суммы лизинговых платежей можно представить в виде следующей формулы:

ЛП= АО+ПК+В+ДУ+НДС,

где: ЛП – общая сумма лизинговых платежей;

АО - амортизационные отчисления, начисленные лизингодателем в расчетном году (либо величина погашения затрат лизингодателя на приобретение предмета лизинга);

ПК – плата за кредитные ресурсы, используемые лизингодателем по приобретению имущества – предмета договора лизинга;

В – вознаграждение лизингодателя за предоставление имущества по договору лизинга;

ДУ – плата лизингодателю за дополнительные услуги лизингополучателю, предусмотренные договором лизинга;

НДС – налог на добавленную стоимость, уплачиваемый лизингополучателем по услугам лизингодателя.

В зависимости от вида лизинга сумма амортизационных отчислений может быть определена одним из двух способов:

·        исходя из ежемесячной суммы амортизационных отчислений, рассчитываемых лизингодателем по установленным нормам;

·        исходя из суммы инвестиций на приобретение предмета лизинга.

 В первом случае в расчете амортизационных отчислений применяются нормы амортизации (как и срок полезного использования предмета лизинга), установленные в соответствии со ст.258 НК РФ. Второй вариант расчета можно использовать при финансовом (в том числе возвратном) лизинге при условии, что действие договора лизинга ориентировано на срок полезного использования предмета лизинга.

Фактически данная сумма представляет собой первоначальную стоимость объекта основных средств, передаваемого в лизинг, которая, в свою очередь, складывается из затрат на приобретение этого объекта за вычетом НДС. Эта сумма должна войти в общую величину лизинговых платежей за весь период лизинга.

Оплата может производиться следующими способами:

·        100% оплата по подписании протокола приемки;

·        первоначальный аванс (предоплата) в определенном размере от покупной цены, выплачиваемый после получения от продавца подтверждения согласия на сделку, и окончательный расчет после ее исполнения. При этом покупатель (лизингодатель) может оформить банковскую гарантию возврата аванса, застраховавшись на случай срыва сделки.

Платежи в пользу лизингодателя являются основой возвратности полученного материального кредита; в них заложено погашение стоимости взятого в аренду оборудования и оплата процентов, а также некоторые другие расходы. При этом возможен вариант, когда в качестве оплаты осуществляется поставка продукции, произведенной с помощью арендуемых средств (компенсационный лизинг).

По окончании действия срока лизингового договора возможно несколько вариантов развития дальнейших отношений:

·        стороны могут пролонгировать лизинговый договор, при этом дополнительным соглашением оговариваются новые условия: срок договора, величина лизинговых платежей и тому подобное;

·        лизингополучатель может выкупить предмет лизинга в свою собственность, условия такой операции оговариваются, как правило, в договоре лизинга: будет ли лизингополучатель платить дополнительные суммы помимо лизинговых платежей, можно ли выкупить предмет лизинга досрочно;

·        лизингополучатель может вернуть предмет лизинга лизингодателю.

Следует отметить, что практически порядок учета лизинговых операций у лизингополучателя при передаче ему имущества по договору лизинга у специалистов разногласий не вызывает.

Таким образом, очевидна специфика лизинга, заключающаяся в его двойственной природе: с одной стороны, он сохраняет черты кредита (срочность, возвратность, платность), но, с другой стороны, является своеобразной инвестицией капитала, поскольку объект ссуды выступает в форме материального капитала. (13. С.9-10, 12;  2.)

2. Бухгалтерская практика отражения лизинговых операций в российском и международном учете

2.1. Организация бухгалтерского учета предмета лизинга

В текущем учете лизингодателя операции по лизингу, если его предмет принимается на балансе первоначального собственника, находят следующие отражение.

Момент приобретения рассматривается как вид вложений во внеоборотные активы:

Д-0т сч 08.4 «Приобретение объектов основных средств»

К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

При этом учитывается входной НДС:

Д-т сч. 19.1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении

основных средств»

К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

Одновременно на сумму оприходованного предмета лизинга:

Д-0т сч. 03.1 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчет «Имущество для сдачи в аренду»

К-т сч. 08.4 «Приобретение объектов основных средств»

Таким образом, по дебету счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности» учитывается первоначальная стоимость приобретенных объектов, включающая в себя сумму фактически произведенных расходов на их приобретение и доставку.

Погашение обязательств перед поставщиком отражается проводкой:

Д-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

К-т сч. 51 «Расчетные счета»

Момент передачи имущества лизингополучателю отражается внутренней записью по счету 03 «Доходные вложения в материальные ценности»:

Д-т сч. 03.2 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчет «Имущество в аренде»

К-т сч. 03.1 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчет «Имущество для сдачи в аренду»

Очередные лизинговые платежи, предъявляемые лизингодателем лизингополучателю, отражаются в учете в соответствии с вариантом формирования выручки методом начисления:

Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

К-т сч. 90.1 «Выручка»

Текущие издержки лизингодателя, учтенные им на счете 20 «Основное производство», в конце отчетного периода списываются:

Д-т сч. 90.1 «Выручка»

К-т сч. 20 «Основное производство»

Поступление от лизингополучателя суммы лизинговых платежей оформляется следующим образом:

Д-т сч. 51 «Расчетные счета»

К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Досрочно начисленные амортизационные отчисления до истечения срока действия договора прямо включается в фактическую себестоимость оказанных услуг:

Д-т сч. 90.2 «Себестоимость продаж»

К-т сч. 02.1 «Амортизация основных средств», субсчет «Амортизация имущества, сданного в лизинг»

По окончании срока действия договора могут иметь место следующие ситуации, вытекающие из его содержания:

1. Договором предусмотрен возврат предмета лизинга его изначальному владельцу-лизингодателю без намерения относительно его последующей сдачи в аренду. В таком случае имущество приходуется на баланс:

Д-т сч. 01 «Основные средства»

К-т сч. 03.2 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчет «Имущество в аренде»

Амортизация, накопленная за время нахождения имущества у лизингополучателя, переводится в состав собственных источников:

Д-т сч. 02.1 «Амортизация основных средств», субсчет «Амортизация имущества, сданного в лизинг»

К-т сч. 02.2 «Амортизация основных средств», субсчет «Амортизация собственных основных средств»

2. Лизингополучатель  по договору в конце его срока действия покупает имущество. В этом случае лизингодатель отражает в учете такие операции по выбытию с использованием счета 91 «Прочие доходы и расходы» на сумму переданного предмета лизинга новому владельцу-лизингополучателю:

Д-т сч. 91.2 «Прочие расходы»

К-т сч. 03.2 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчет «Имущество в аренде»

Одновременно списывается сумма ранее начисленной амортизации за период эксплуатации:

Д-т сч. 02.1 «Амортизация основных средств», субсчет «Амортизация имущества, сданного в лизинг»

К-т сч. 91.1 «Прочие доходы»

На сумму выкупа предъявляется счет лизингополучателю:

Д-т сч. 76.3 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам»

К-т сч. 91.1 «Прочие доходы»

В данной ситуации возможна передача лизингодателем имущества в собственность лизингополучателю без выставления последнему непогашенной части лизинговых платежей, что означает для него прямые потери:

Д-т сч. 99 «Прибыли и убытки»

К-т сч. 91.9 «Сальдо прочих доходов и расчетов»

Имеет место досрочный выкуп предмета лизинга лизингополучателем. Тогда недоамортизированная часть лизингового имущества должна быть возмещена покупателем-лизингополучателем:

Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

К-т сч. 91.1 «Прочие доходы»

На сумму налога на добавленную стоимость:

Д-т сч. 91.2 «Прочие расходы»

К-т сч. 68. 1 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость»

Находящееся в аренде имущество по остаточной стоимости  списывается со счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности»:

Д-т сч. 91.2 «Прочие расходы»

К-т сч. 03.2 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчет «Имущество в аренде»

Исчисленная за время эксплуатации сумма амортизации вписывается на уменьшение стоимости лизингового имущества:

Д-т сч. 02.1 «Амортизация основных средств», субсчет «Амортизация имущества, сданного в лизинг»

К-т сч. 01.1 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств»

Финансовый результат по вышеприведенным операциям на счете 91 «Прочие доходы и расходы»определяется путем сопоставления дебетового оборота 91.2 «Прочие расходы» и кредитового оборота 91.1 «Прочие доходы». Полученный результат формирует сальдо доходов и расходов. Заключительными оборотами оно списывается в конце месяца со счета 91.9 «Сальдо прочих доходов и расчетов» на счет 99 «Прибыли и убытки». При наличии полученной прибыли в учете делается запись:

Д-т сч. 91.9 «Сальдо прочих доходов и расчетов»

К-т сч. 99 «Прибыли и убытки»

При наличии убытка составляется обратная запись.

Рассмотренный порядок отражения в учете лизинговых операций, когда предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя, достаточно полно раскрывает данный вариант движения такого вида имущества.

Те же операции у лизингополучателя, когда основные средства находятся на балансе лизингодателя, отражаются в учете следующим образом.

Получение их показывается за балансом по дебету счета 001 «Арендованные основные средства». Лизинговые платежи рассматриваются как текущие издержки с включением их в себестоимость продукции (работ, услуг):

Д-т сч. 20, 25, 26  «Основное производство», «Общепроизводственные расходы», «Общехозяйственные расходы»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Одновременно на сумму налога на добавленную стоимость:

Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Возврат такого имущества по прекращении договора лизинга показывается в учете по кредиту счета 001 «Арендованные основные средства».

Когда лизингополучатель, исходя из своего финансового положения, считает целесообразным досрочно выкупить находящееся в его пользовании лизинговое имущество, такие платежи рассматриваются, как расходы будущих периодов:

Д-т сч. 97 «Расходы будущих периодов»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность  по лизинговым платежам»

В дальнейшем указанные суммы равными долями включаются в издержки в течение последующих отчетных периодов:

Д-т сч. 20, 23 «Основное производство», «Вспомогательное производство»

К-т сч. 97 «Расходы будущих периодов»

В то же время учтенное за балансом имущество по мере выкупа подлежит закрытию по кредиту счета 001 «Арендованные основные средства» и включению в состав собственных основных средств:

Д-т сч. 01.2 «Собственные основные средства»

К-т сч. 01.3 «Имущество, полученное в лизинг»

Все дополнительные расходы лизингополучателя по вступлению его в права собственника рассматриваются сверх суммы лизинговых платежей и принимаются к учету в составе вложений во внеоборотные активы:

Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

В дальнейшем они добавляются к ранее выкупленной стоимости лизингового имущества и в  общей сумме включаются в состав собственных основных средств:

Д-т сч. 01.2 «Собственные основные средства»

К-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы»

Когда основные средства учитываются на балансе лизингополучателя, организация их учета у лизингодателя также рассматривается, как формирование вложений во внеоборотные активы:

Дт сч 08.4 «Приобретение объектов основных средств»

К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

При этом учитывается входной НДС:

Д-т сч. 19.1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении

основных средств»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Приобретение имущества с целью последующего его предоставления в лизинг по сути своей представляет долгосрочные вложения лизингодателя. Поэтому в учете такой факт хозяйственной жизни следует отразить записью:

Д-0т сч. 03.1 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчет «Имущество для сдачи в аренду»

К-т сч. 08.4 «Приобретение объектов основных средств»

Сдача в лизинг данного имущества:

Д-т сч. 91.2 «Прочие расходы»

К-т сч. . 03.1 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчет «Имущество для сдачи в аренду»

Данная запись делается на стоимость лизингового имущества в оценке, числящейся в текущем учете. На разницу между общей суммой лизинговых платежей по договору лизинга и стоимостью лизингового имущества делается проводка:

Д-т сч. 91.2 «Прочие расходы»

К-т сч. 98 «Расходы будущих периодов»

Предъявленные лизингополучателю лизинговые платежи на стоимость переданного имущества рассматриваются в учете как процесс формирования операционных доходов на общую сумму лизинговых платежей с учетом НДС:

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам»

К-т сч. 91.1 «Прочие доходы»

В дальнейшем обязательства перед бюджетом по НДС отражаются исходя из варианта формирования выручки от продажи для целей налогообложения. Когда такой вариант сформирован по дате оплаты, в бухгалтерском учете составляется бухгалтерская проводка:

Д-т сч. 91.2 «Прочие расходы»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Когда момент формирования выручки определен по дате отгрузки (метод начисления), обязательства перед бюджетом по НДС отражаются в обычном порядке:

Д-т сч. 91.2 «Прочие расходы»

К-т 68. 1 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС»

На сумму поступивших текущих лизинговых платежей составляется проводка:

Д-т сч. 51 «Расчетные счета»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам».

Одновременно сумма дохода по лизинговому имуществу в доле, относящейся к отчетному периоду, отражается записью:

Д-т сч. 98.1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов»

К-т сч. 91.1 «Прочие доходы».

Сформировавшийся доход по отчетной дате корректируется исходя из размера текущих издержек за данный период. Сама величина этих затрат,  учтенная по дебету счета 20 «Основное производство», списывается в конце месяца бухгалтерской проводкой:

Д-т сч. 91.2 «Прочие расходы»

К-т сч. 20 «Основное производство».

Выявленный в процессе сопоставления оборотов по дебету и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» определяют результат сальдо по субсчету 91,9 «Сальдо прочих доходов и расчетов». Если данный результат положительный, т.е. имеет место прибыль от таких операций, делается запись:

Д-т сч. 91.9 «Сальдо прочих доходов и расчетов»

К-т сч. 99 «Прибыли и убытки».

При наличии убытка составляется обратная запись.

Возврат лизингового имущества лизингополучателем его владельцу с полностью погашенной стоимостью за период действия договора принимается к учету у лизингодателя в условной оценке один рубль (оценка для памяти)

Д-т сч. 03 «Доходные вложения в материальные ценности»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам».

Если за период действия договора объект не погасил полностью свою стоимость, то после возврата он приходуется на баланс по остаточной стоимости.

В том случае, когда лизингополучатель учитывает на своем балансе принятое по договору лизинга имущество, в бухгалтерском учете на сумму принятого имущества делается следующая запись

Д-т сч. 08.9 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение объектов основных средств по договору лизинга»

К-т сч. 76.6 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Арендные обязательства».

По окончании соответствующих процедур, связанных с приобретением лизингового имущества, лизингополучатель приходует его на баланс:

Д-т сч. 01.4 «Арендованное имущество»

К-т сч. 08.9 «Приобретение объектов основных средств по договору лизинга».

Лизинговые платежи, предъявленные к погашению, рассматриваются как текущие обязательства лизингополучателя в разрезе соответствующих субсчетов по счету 76  «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»:

Д-т сч. 76.6 «Арендные обязательства»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам».

Погашение текущих обязательств лизингополучатель осуществляет в размере и сроки, определенные договором лизинга:

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам».

К-т сч. 51 «Расчетные счета».

Амортизация лизингового имущества отражается в учете в обычном порядке и рассматривается как часть текущих издержек.

Возврат этого имущества прежнему владельцу в связи с окончанием договора лизинга ничего не дополняет к общепринятой методике списания основных средств, т.е. данная операция отражается в учете лизингополучателя с использованием счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Операция по выкупу имущества лизингополучателем с последующей постановкой данного объекта на баланс рассматривается как увеличение собственных основных средств:

Д-т сч. 01.2 «Собственные основные средства»

К-т сч. 01.4 «Арендованное имущество».

Такой же порядок распространяется и в части начисленной суммы амортизации за период пользования имуществом по договору лизинга:

Д-т сч. 02.3 «Амортизация основных средств», субсчет «Амортизация по имуществу, полученному в лизинг».

К-т сч. 02.2 «Амортизация основных средств», субсчет «Амортизация собственных основных средств».

В случае досрочного выкупа лизингополучателем лизингового имущества вся сумма выкупа отражается в учете:

Д-т сч. 76.6 «Арендные обязательства»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам».

Одновременно доначисляется сумма амортизации:

Д-т сч. 97 «Расходы будущих периодов»

К-т сч. 02 «Амортизация основных средств».

В последующем суммы, учтенные на счете 97 «Расходы будущих периодов», равными долями в течение срока действия договора лизинга включаются в издержки производства (обращения):

Д-т сч. 20, 23 «Основное производство», «Вспомогательные производства»

К-т сч. 97 «Расходы будущих периодов».

Рассмотренные варианты поступления основных средств в организацию показывают и многообразие вариантов принятия их учета. Тем не менее при наличии данной особенности общим для всех вариантов, если это касается объектов недвижимости, является то, что последние не могут быть приняты к постановке на баланс до даты их государственной регистрации. Поэтому до официального закрепления права собственности на отдельные объекты они продолжают учитываться на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». По договору продажи объектов недвижимости одновременно с передачей на них права собственности передаются и права на ту часть земельного участка, которая занята под такими объектами и необходима  для их использования. Цена приобретаемого объекта недвижимости должна включать и цену соответствующей части земельного участка или прав на нее, если иное не предусмотрено в законе или в договоре продажи недвижимости.

Датой признания государственной регистрации объектов недвижимости с учетом рассмотренных особенностей является дата внесения в Единый государственный реестр.

Государственной регистрации подлежит также аренда зданий и сооружений, если  ее срок по договору аренды установлен не менее года. Соблюдение данного условия дает основание считать договор аренды, предметом которого является указанное имущество.

Бухгалтерский учет лизинговых операций зависит от:

- нормативно-законодательного регулирования предпринимательской и лизинговой деятельности в частности;

- содержания и документального оформления сделок, связанных с взаимоотношениями субъектов лизинговой деятельности;

- факта исполнения соглашений по операциям лизинга.

Конкретные методики учета лизинговых операций могут быть самостоятельно разработаны в организациях (с учетом действующего законодательства и конкретных особенностей) и закреплены в учетной политике организации (4. С.530-540).

2.2. Методика расчета лизинговых платежей в ООО «Эксимп»

Лизинговые платежи – это общая сумма, выплачиваемая лизингополучателем лизингодателю за предоставленное ему право пользования имуществом. В лизинговые платежи включаются: амортизация лизингового имущества за весь срок действия договора лизинга, компенсация платы лизингодателя за использованные им заемные средства, комиссионное вознаграждение, плата за дополнительные услуги лизингодателя, предусмотренные договором лизинга, а также стоимость выкупаемого имущества, если договором предусмотрен выкуп и порядок выплат стоимости в виде долей в составе лизинговых платежей. Лизинговые платежи уплачиваются в виде отдельных взносов.

При заключении договора стороны устанавливают общую сумму лизинговых платежей, форму, метод начисления, периодичность уплаты  взносов, а также способы их уплаты. Платежи могут осуществляться в денежной форме, компенсационной форме (продукцией или услугами лизингополучателя), а также в смешанной форме. При этом устанавливается цена продукции или услуг.

По методу начисления лизинговых платежей стороны могут выбрать:

• метод с «фиксированной общей суммой», когда общая сумма платежей начисляется равными долями в течение всего срока договора;
• метод с «авансом», когда лизингополучатель при заключении договора выплачивает лизингодателю аванс в согласованном сторонами размере, а остальная часть общей суммы лизинговых платежей (за минусом аванса) начисляется и уплачивается в течение срока действия договора, как и при начислении платежей с фиксированной общей суммой;
• метод «минимальных платежей», когда в общую сумму платежей включаются: сумма амортизации лизингового имущества за весь срок действия договора, плата за использованные лизингодателем заемные средства, комиссионное вознаграждение и плата за дополнительные услуги лизингодателя, предусмотренные договором, а также стоимость выкупаемого лизингового имущества, если выкуп предусмотрен договором.

Осуществлять расчет лизинговых платежей следует в следующем порядке:

а) рассчитываются размеры лизинговых платежей по годам;

б) рассчитывается общий размер лизинговых платежей за весь срок  договора лизинга как сумма платежей по годам;

в) рассчитываются размер лизинговых вносов в соответствии с периодичностью взносов, а также методами начисления и способом уплаты.

В зависимости от вида лизинга сумма амортизационных отчислений может быть определена одним из двух способов:

·        исходя из ежемесячной суммы амортизационных отчислений, рассчитываемых лизингодателем по установленным нормам;

·        исходя из суммы инвестиций на приобретение предмета лизинга.

 В первом случае в расчете амортизационных отчислений применяются нормы амортизации (как и срок полезного использования предмета лизинга), установленные в соответствии со ст.258 НК РФ. Второй вариант расчета можно использовать при финансовом (в том числе возвратном) лизинге при условии, что действие договора лизинга ориентировано на срок полезного использования предмета лизинга.

Фактически данная сумма представляет собой первоначальную стоимость объекта основных средств, передаваемого в лизинг, которая, в свою очередь, складывается из затрат на приобретение этого объекта за вычетом НДС. Эта сумма должна войти в общую величину лизинговых платежей за весь период лизинга.

Амортизационные отчисления рассчитываются по формуле:

АО = ,                                                                                                                       (2)

где: АО - амортизационные отчисления;

БС – балансовая стоимость имущества -  предмета договора лизинга;

НА – норма амортизационных отчислений, %.

Балансовая стоимость имущества определяется в порядке, предусмотренном правилами бухгалтерского учета. Норма амортизационных отчислений принимается в соответствии с «Едиными нормами амортизационных отчислений» согласно постановления Правительства  Стороны договора лизинга по взаимному соглашению вправе применять механизм ускоренной амортизации с коэффициентом не выше 2.

Плата за используемые лизингодателем кредитные ресурсы на приобретение имущества- предмета договора лизинга  рассчитывается по формуле:

ПК = ,                                                                                                                  (3)

где: ПК – плата за используемые кредитные ресурсы КР;

СтК – ставка за кредит в процентах годовых.

В каждом расчетном году плата за используемые кредитные ресурсы соотносится со среднегодовой суммой непогашенного кредита в этом году или среднегодовой остаточной стоимостью имущества – предмета договора лизинга:

КР= ,                                                                                                           (4)

где: КР - кредитные ресурсы, используемые на приобретение имущества, плата за которые осуществляется в расчетном году;

ОСн и ОСк – расчетная остаточная стоимость имущества на начало и конец года.

Q – коэффициент, учитывающий долю заемных средств в общей стоимости приобретаемого имущества. Если для приобретения имущества используются только заемные средства, коэффициент Q=1.

Комиссионное вознаграждение лизингодателю может устанавливаться по соглашению сторон в процентах:

а) от балансовой стоимости имущества – предмета договора лизинга;

б) от среднегодовой остаточной стоимости имущества.

В соответствии с этим расчет комиссионного вознаграждения осуществляется по формуле:

а) КВ= р БС,                                                                                                                     (5а)

где: р – ставка комиссионного вознаграждения в процентах годовых от балансовой стоимости имущества – предмета договора лизинга;

БС – тоже что и в формуле (2).

б) КВ=                                                                                                  (5б)

где: ОСн и ОСк – тоже что и в формуле (4);

СтВ – ставка комиссионного вознаграждения, устанавливаемая в процентах от среднегодовой остаточной стоимости имущества – предмета договора лизинга.

Плата за дополнительные услуги лизингодателя, предусмотренные договором лизинга, рассчитывается по формуле:

ДУ =,                                                                                                        (6)

где: ДУ - плата за дополнительные услуги в расчетном году;

 Р,Р…Р - расход лизингодателя на каждую предусмотренную договором услугу;

Т – срок договора.

Расчет размера налога на добавленную стоимость определяется как:

НДС = ,                                                                                                                  (7)

где: НДС - величина налога, подлежащего уплате в расчетном году;

В - выручка от сделки по договору лизинга в расчетном году;

СтН – ставка налога на добавленную стоимость в процентах.

Налог на добавленную стоимость по этой методике начисляется на всю выручку лизингодателя. В сумму выручки включаются: амортизационные отчисления, плата за использованные кредитные и собственные ресурсы, сумма вознаграждения лизингодателю и плата за дополнительные услуги лизингодателя, предусмотренные договором лизинга:

В= АО+ ПК+ КВ+ ДУ                                                                                               (8)

Состав слагаемых при определении выручки определяется законодательством о налоге на добавленную стоимость и определению налогооблагаемой базы.

Расчет размеров лизинговых взносов при их уплате равными долями с оговоренной в договоре периодичностью.

Расчет размера ежегодного лизингового взноса, если договором предусмотрена ежегодная выплата, осуществляется по формуле:

ЛВ = ЛП/ Т                                                                                                                             (9)

где: ЛВ - размер ежегодного взноса;

ЛП – общая сумма лизинговых платежей;

Т – срок договора лизинга.

Расчет размера ежеквартального лизингового взноса, если договором лизинга предусмотрена ежеквартальная выплата, осуществляется по формуле:

ЛВ = ЛП/ Т/ 4,                                                                                                                     (10)

где: ЛВ- размер ежеквартального лизингового взноса;

ЛП – общая сумма лизинговых платежей;

Т – срок договора лизинга.

Расчет размера ежемесячного лизингового взноса, если договором предусмотрена ежемесячная выплата, осуществляется по формуле:

ЛВ = ЛП/ Т/ 12,                                                                                                                   (11)

где: ЛВ- размер ежемесячного лизингового взноса;

ЛП – общая сумма лизинговых платежей;

Т – срок договора лизинга (6. С.181-185).

Алгоритм расчета лизинговых платежей следующий:

Расчет лизинговых платежей по договору оперативного лизинга.

Условия договора:

- стоимость имущества – 110,00 млн. руб.;

- срок договора – 2 года;

- норма амортизационных отчислений на полное восстановление – 10%  годовых;

- процентная ставка по кредиту, использованному лизингодателем на приобретение имущества – 50% годовых;

- величина использованных кредитных ресурсов – 110,00 млн. руб.;

- процент комиссионного вознаграждения лизингодателю – 12% годовых;

- дополнительные услуги лизингодателя всего – 7,00 млн. руб., в том числе:

- оказание консалтинговых услуг по использованию (эксплуатации)     имущества – 3,00 млн. руб.;

- командировочные расходы – 1,50 млн. руб.;

- обучение персонала – 2,50 млн. руб.;

- ставка НДС – 18%.

Лизинговые взносы осуществляются равными долями ежеквартально 1- го числа 1-го месяца каждого квартала.

Расчет среднегодовой стоимости имущества ( Приложение 1).

Расчет общей суммы лизинговых платежей за 1 год использования (эксплуатации) имущества:

АО= 110,0010/100 = 11,00 млн. руб.

КР = 1(110,00+99,00)/2=104,50 млн. руб.

ПК= 104,5050/100 = 52,25 млн. руб.

КВ= 104,5012/100 = 12,54 млн. руб.

ДУ =  (3+1,5+2,5)/2 = 3,50 млн. руб.

В= 11,00+52,25+12,54+3,50 = 79,29 млн. руб.

НДС = 79,2918/100 = 14,27 млн. руб.

ЛП = 11,00+52,25+12,54+3,50+14,27 =  93,56 млн. руб.

Расчет общей суммы лизинговых платежей за 2 год использования (эксплуатации) имущества:

АО= 110,0010/100 = 11,00 млн. руб.

КР = 1(104,50+93,50)/2= 99,00млн. руб.

ПК= 99,0050/100 = 49,50 млн. руб.

КВ= 99,0012/100 = 11,88 млн. руб.

ДУ =  (3+1,5+2,5)/2 = 3,50 млн. руб.

В= 11,00+49,50+11,88+3,50 = 75,88 млн. руб.

НДС = 75,8818/100 = 13,66 млн. руб.

ЛП = 11,00+49,50+11,88+3,50+13,66 = 89,54 млн. руб.

Общая сумма лизинговых платежей за весь срок лизингового договора:

 ЛП= ЛП+ ЛП; ЛП =  93,56+89,54=183,10 млн. руб.

Размер лизинговых взносов согласно договору лизинга:

ЛВ= 183,10/2/4= 22,89 млн. руб.

График уплаты лизинговых взносов ( Приложение 2).

Расчет лизинговых платежей по договору финансового лизинга с полной амортизацией. Условия договора:

- стоимость имущества – 215,00 млн. руб.;

- срок договора – 10 лет;

- норма амортизационных отчислений на полное восстановление – 10% годовых;

- процентная ставка по кредиту, использованному лизингодателем на приобретение имущества – 40% годовых;

- величина использованных кредитных ресурсов – 215,00 млн. руб.;

- процент комиссионного вознаграждения – 10% годовых;

дополнительные услуги лизингодателя:

- командировочные расходы – 4 млн. руб.

- консалтинговые услуги – 3,50 млн. руб.;

- обучение персонала – 5 млн. руб.;

- ставка НДС – 18%.

Лизинговые взносы осуществляются ежегодно равными долями, начиная с 1- го года.

Расчет среднегодовой стоимости имущества – предмета договора лизинга ( Приложение 3).

Расчет общей суммы лизинговых платежей за первый год использования (эксплуатации) имущества:

АО= 215,0010/100 = 21,50 млн. руб.

КР = 1(215,00+193,50)/2= 204,25 млн. руб.

ПК= 204,2540/100 = 81,70 млн. руб.

КВ= 204,2510/100 = 20,43 млн. руб.

ДУ =  (4+3,5+5)/10 = 1,25 млн. руб.

В= 21,50+81,70+20,43+1,25 = 124,88 млн. руб.

НДС =124,8818/100 = 22,48 млн. руб.

ЛП = 21,50+81,70+20,43+1,25+22,48= 147,35 млн. руб.

В такой же последовательности выполнены расчеты за 2-й – 10-й года. Результаты расчетов сведены в Приложение 4.

Размер лизинговых взносов:

ЛВ=902,70 /10 = 90,27 млн. руб.

График уплаты лизинговых взносов представлен в Приложении 5.

Таким образом, общая сумма лизинговых платежей на предприятии ООО «Эксимп» составила 902,70 млн. руб.

2.3. Особенности учета предметов лизинга в лизинговых компаниях

В настоящее время  компании-лизингодатели имеют большой опыт осуществления операций по приобретению имущества, передаваемого в лизинг по соответствующему договору, в котором стороны определяют условия передачи имущества и решают вопрос нахождения его на балансе лизингодателя или лизингополучателя (Федеральный закон от 29.10.1998 №164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)».

По действующему порядку первоначальная стоимость предмета лизинга формируется на основе суммы расходов на его приобретение, доставку, изготовление (сооружение) и доведение до состояния пригодности к использованию (п. 1 ст. 257 Налогового кодекса РФ).

В этой связи возникает вопрос об учете указанных расходов в целях налогообложения, рассмотренный в письме Минфина России от 11.01.2005 № 03-03-01-04/2/1.

Расходы по начислению амортизации несет та сторона договора, на балансе которой учитывается предмет лизинга. При этом имущество включается в соответствующую амортизационную группу в целях налогообложения (п.7ст. 258 НК РФ). Если лизинговое имущество по договору лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, то лизингодатель не начисляет по нему амортизационных отчислений, несмотря на то, что лизингодатель является его собственником, а имущество подлежит возврату после окончания срока действия договора (п. 1 ст. 11 Федерального закона от 29.10.1998 №164- ФЗ). Если же по договору предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга по окончании срока действия договора или до истечения срока, то сумма выкупной стоимости учитывается в составе доходов лизингодателя по мере поступления лизинговых платежей.

Что касается расходов на приобретение лизингового имущества, то лизингодатель может учитывать их при расчете налога на прибыль только после перехода права собственности на  наго к лизингополучателю (подп. 2 п. ст. 258 НК РФ). Иными словами, на момент передачи объекта лизингополучателю его стоимость не учитывается в составе расходов в целях налогообложения (письмо Минфина России от 10.06.2004 №3-02-05/2/35).

Пример:

В январе 2006 г. ЗАО «Оникс» передало по договору лизинга энергетическую установку ООО «АтлантС». Срок действия договора – 20 месяцев. По окончании срока действия договора установка переходит к лизингополучателю, а в течение этого срока учитывается на его балансе.

В бухгалтерском учете ЗАО «Оникс» были произведены  следующие записи (январь 2006г):

·              списана первоначальная стоимость установки:

Д-т сч. 91.2 «Прочие расходы» - 4 000 000 руб.

К-т сч. 03 «Доходные вложения в материальные ценности»;

·              стоимость установки отражена за балансом ЗАО «Оникс» в оценке по договору лизинга:

Д-т сч. 011 «Основные средства сданные в аренду»- 5 749 600 руб.;

·              отражена задолженность лизингодателя в оценке по балансовой стоимости энергетической установки, включая НДС (4 000 000 руб.  0,18):

Д-т сч. 76.5 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по лизинговым платежам» - 4 720 000 руб.

К-т сч. 91.1 «Прочие доходы»;

·              отражена сумма НДС:

Д-т сч. 91.2 «Прочие расходы» - 720 000 руб.

К-т сч. 76.6 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Неоплаченный НДС»;

·              отражена разница между суммой лизинговых платежей по договору и балансовой стоимостью предмета лизинга (5 749 600 руб. - 4 720 000 руб.):

Д-т сч. 76.5 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет       «Расчеты по лизинговым платежам» - 1 029 600  руб.

К-т сч. 98 «Доходы будущих периодов».

С февраля 2006 г. по сентябрь 2007 г. в ЗАО «Оникс» были произведены следующие записи:

·              поступил первый лизинговый платеж от лизингополучателя:

Д-т сч. 51 «Расчетные счета» - 287 480 руб.

К-т сч. 76.5 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет       «Расчеты по лизинговым платежам»;

·              отражена сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет (720 000 руб. / 20 мес.):

Д-т сч. 76.6 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Неоплаченный НДС» - 36 000 руб.

К-т 68. 1 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС»;

·              часть доходов будущих периодов включена в состав доходов ЗАО «Оникс» от реализации (1 029 600 руб./ 20 мес.):

Д-т сч. 98 «Доходы будущих периодов» - 51 480 руб.

К-т сч. 90.1 «Выручка»;

·              отражена сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет (51 480 руб. 18%/118%):

Д-т сч. 90.3 «Налог на добавленную стоимость» - 7 853 руб.

К-т сч. 68. 1 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС»;

·              отражена прибыль, полученная от продажи энергетической установки в лизинг (51 480 руб. – 7 853 руб.):

Д-т сч. 90.9 «Прибыль/убыток от продаж» - 43 627 руб.

К-т  сч. 99 «Прибыль и убытки»;

·              отражена сумма условного расхода по налогу на прибыль (43 627 руб.0,24):

Д-т сч. 99 «Прибыль и убытки» - 10 470 руб.

К-т сч. 68.2 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».

По действующему порядку сумма дохода от лизинговых операций составила  243 627 руб. (287 480 руб. /118%/100%), а сумма расходов по этим операциям равна нулю. Поэтому в бухгалтерском учете появилась вычитаемая временная разница в сумме 200 000 руб. (243 627 руб. - 43 627 руб.), на основе которой формируется отложенный налоговый актив в сумме 47 994 руб. (200 000 руб.0,24), что отражается следующим образом:

Д-т сч. 09 «Отложенные налоговые активы» - 48 000 руб.

К-т сч. 68.2 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».

Иными словами, сумма отложенного налогового обязательства 48 000 руб.

В сентябре 2007 г.:

списана стоимость установки, право собственности на которую перешло к лизингополучателю по окончании срока договора лизинга:

К-т сч. 011 «Основные средства сданные в аренду» - 5 749 600 руб.

В налоговом учете ЗАО «Оникс» необходимо отразить первоначальную стоимость энергетической установки 4 000 000 руб., включаемую в состав расходов по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности». Одновременно нужно списать сумму начисленного ранее налогового актива: 48 000 руб.20 мес. или 4 000 000 руб. 0,24:

Д-т сч. 68.2 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» - 960 000 руб.

К-т сч. 09 «Отложенные налоговые активы».

Если лизингополучатель возвращает лизинговое имущество по окончании срока договора, то лизингодатель может включить его стоимость в состав расходов в следующих случаях:

·              предмет лизинга продан третьим лицам;

·              предмет лизинга используется лизингополучателем в качестве объекта основных средств в своей деятельности, связанной с получением дохода.

В первом случае стоимость лизингового имущества включается в состав расходов на момент его продажи, во втором – путем начисления амортизации. При этом информацию об остаточной стоимости объекта лизингодатель должен получить из налогового учета лизингополучателя, а оставшийся срок полезного использования определить самостоятельно (15. С.4-6).Таким  образом, общая сумма лизинговых платежей за энергетическую установку «АтлантС» составила 4 720 000руб.

3. Налоговый учет лизинговых операций

3.1. Особенности налогообложения лизинговых операций

При отражении лизинговых операций в налоговом учете необходимо руководствоваться положениями гл. 25 НК РФ. Порядок признания доходов от сдачи имущества в аренду для целей налогообложения установлен в п. 4. ст. 250 НК РФ. В соответствии с данной статьей  внереализационными доходами налогоплательщика  признаются доходы от сдачи имущества в аренду (субаренду), если такие доходы не определяются налогоплательщиком в порядке, установленном статьей 249 НК РФ. Для внереализациооных доходов датой получения дохода при методе начисления от сдачи имущества в аренду признается дата осуществления расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода (подп. 3 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Лизингополучатель в налоговом учете может по своему выбору начислять амортизацию как линейным, так и нелинейным методом. Линейный метод проще и поэтому удобнее для бухгалтера. При нелинейном  методе амортизации расчеты несколько сложнее, но зато он позволяет предприятию быстрее амортизировать приобретенное имущество. Однако, амортизируя нелинейным методом предметы лизинга, которые входят в первую – третью амортизационные группы, нельзя применять коэффициенты ускорения (п. 7 ст. 259 НК РФ).

Поскольку предмет лизинга числится в налоговом учете у лизингополучателя, именно он должен начислять по нему амортизацию (п. 7 ст. 258 НК РФ). Причем п. 7 ст. 259 НК РФ позволяет увеличить норму амортизации по предмету лизинга в 3 раза. Исключение составляют только легковые автомобили и микроавтобусы, чья первоначальная стоимость превышает 300 000 и 400 000 руб. соответственно. По ним амортизацию можно ускорить только в 1,5 раза. Это связано с тем, что амортизация по таким транспортным средствам начисляется с понижающим коэффициентом 0,5 (п. 9 ст. 259 НК РФ). Поэтому общий коэффициент ускорения по дорогостоящим легковым автомобилям и микроавтобусам, полученным в лизинг, равен 1,5.

Порядок признания расходов от сдачи имущества в аренду для целей налогообложения установлен в п. 1. ст. 265 НК РФ. В соответствии с данной статьей в состав внереализационными расходов относятся расходы на содержание преданного по договору аренды (лизинга) имущества (включая амортизацию по этому имуществу). Датой осуществления внереализационных расходов в виде арендных (лизинговых) платежей за арендуемое (принятое в лизинг имущество) при методе начисления признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода (подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ). Для амортизации – ежемесячно, исходя их суммы начисленной амортизации, рассчитываемой в соответствии с порядком, установленным статьями 259 и 322 НК РФ. Признание расходов по лизинговым платежам представлены в таблице 1.

 Таблица 1

Расходы по аренде (лизингу), связанных с производством и реализацией, и момент их признания