Налоговая система РФ

БОЛЬШАЯ ЛЕНИНГРАДСКАЯ БИБЛИОТЕКА - РЕФЕРАТЫ - Налоговая система РФ

Налоговая система РФ

Дипломная работа

Студентка: Леонова Марина Геннадиевна

Тема: «Сравнительная характеристика налоговой системы России и зарубежных

стран».

«Работа просмотрена и допущена к защите»:

Заведующий кафедрой Гражданского права

« » 2001 г.

Научный руководитель:

Старший преподаватель кафедры гражданского права - Максимов Михаил

Вениаминович.

(Задание по дипломной работе)

Оглавление

Оглавление 2

Введение 4

Глава I. Характеристики налоговых систем стран с рыночными экономиками.

10

Раздел 1. Экономическое содержание налога. Понятие налоговой системы. 10

Раздел 2. Содержание основных понятий налогового права. 13

Раздел 3. Основные виды налогов 15

Раздел 4. Общие черты, особенности и принципы налогообложения доходов

физических лиц в странах ОЭСР 21

Раздел 5. Налогообложение прибыли юридических лиц 26

Раздел 6. Виды и принципы налогообложения имущества в развитых странах 30

Глава II. Организация налоговой системы Российской Федерации 33

Раздел 1. Налоговый кодекс – новый этап в формировании налоговой системы

Российской Федерации 33

Раздел 2. Виды налогов в РФ. 41

Глава III. Современное европейское налогообложение 47

Раздел 1. Налоги Великобритании 47

Раздел 2. Налоги Франции 51

Раздел. 3 Налоги Германии 58

Раздел 4. Налоги Италии 65

Раздел 5. Налоги Испании 69

Раздел 6. Налоги Австрии 72

Раздел 7. Налоги Швеции 74

Раздел 8. Налоги США и Канады 76

8.1. Налоги США 76

8.2 Налоги Канады 82

Раздел 9. Современные налоги Японии и Китая 86

9.1. Налоги Японии 86

9.2. Налоги Китая 89

ГЛАВА IV Сравнительная характеристика налоговой системы России и

зарубежных стран 91

Раздел 1. Общие принципы реформирования налоговых систем 91

Раздел 2. Цели и задачи налоговых реформ 96

Раздел 3. Сравнительная характеристика налоговой системы России и

зарубежных стран 100

Заключение 109

Список литературы 113

Перечень иллюстраций 116

Введение

«Налог» — это одно из основных понятий финансовой науки. Сложность

понимания природы налога обусловлена тем, что налог — это одновременно

экономическое, хозяйственное и правовое явление реальной жизни. Русский

экономист М.М. Алексеенко еще в XIX в. отметил эту особенность налога: «С

одной стороны, налог — один из элементов распределения, одна из составных

частей цены, с анализа которой (т. е. цены) собственно и началась

экономическая наука. С другой стороны, установление, распределение,

взимание и употребление налогов составляет одну из функций государства».[1]

Теоретически экономическая природа налога заключается в определении

источника обложения (капитала, дохода) и того влияния, которое оказывает

налог в конечном итоге на частные хозяйства и народное хозяйство как единое

целое. Следовательно, экономическую природу налога надо искать в сфере

производства и распределения.

Как известно, реальный процесс налогообложения осуществляется государством

и зависит от степени развития его демократических форм. Поэтому

исследование природы налога финансовая наука вела в рамках учения о

государстве. В свое время П. Прудон, верно, подметил, что «в сущности,

вопрос о налоге – есть вопрос о государстве».

По мере своего развития учение о государстве открывало новые возможности и

для выяснения природы налога. Трудности исследования налога, таким образом,

заключались в том, что две науки — экономическая и правовая — занимались

налогом, каждая, не считая его «своим». Выделение финансовой науки в

самостоятельную позволило ей в последней четверти XIX — в начале XX в.,

используя идеи неоклассической школы и учение о правовом государстве,

обосновать необходимость взимания налогов, сформулировать определение

налога, словом выяснить природу налога, которая концептуально не

оспаривается и в конце XX в.

«История налогов показывает нам двоякое происхождение налога: во–первых,

налог, возникший из контрибуции и дани, это — преимущественно налог на

побежденных, иностранцев или просто на угнетенные классы, которые нередко

принадлежали к другой национальности, чем господствующие классы — налог

феодального общества. Второй тип налога, возникший после появления

постоянного войска, носит совершенно другой характер, он устанавливается

после долгих переговоров с участием различных представительных учреждений,

парламентов и т. д. — налог буржуазного общества».[2]

Налог в буржуазном обществе стал взиматься не только со «своего класса»,

как при феодализме – с земельного собственника, но также с «чужих классов»,

то есть с пролетариата и крестьян и даже преимущественно с последних.

История свидетельствует, что налоги — более поздняя форма государственных

доходов. Первоначально налоги назывались «auxilia» носили временный

характер. Еще в первой половине XVII в. английский парламент не признавал

постоянных налогов на общегосударственные нужды, и король не мог ввести

налоги без его согласия. Однако постоянные войны и создание огромных армий,

не распускаемых и в мирное время, требовали больших средств, и налоги

превратились из временного в постоянный источник государственных доходов.

Налог становится настолько обычным источником государственных средств, что

известный политический деятель Северной Америки Б. Франклин (1706–1790) мог

сказать, что «платить налоги и умереть должен каждый». На исключительное

значение налогов для государства, но уже с классовых позиций, обращал

внимание К. Маркс: «Налог — это материнская грудь, кормящая правительство.

Налог — это пятый бог рядом с собственностью, семьей, порядком и религией.

Когда французский крестьянин хочет представить себе черта, он представляет

его в виде сборщика налогов».[3]

Когда же население примирилось с налогами, и они превратились в основной

источник государственных доходов, стали создаваться теории, названные

индивидуалистическими. Они основывались на идее невмешательства государства

в экономику, на идее непроизводительного характера государственных услуг.

Теории давали обоснование налога и его определение.

Наиболее распространенной является теория выгоды, обмена эквивалентов,

услуги–возмездия, которая находится в тесной связи с учением о государстве

как результате соглашения между гражданами.

«Теория обмена услуг соответствовала условиям средневекового строя с

господством договорных отношений. Не отделявшееся от личного хозяйства

короля государственное хозяйство питалось тогда доходами с доменов

(государственное имущество: земля, леса, капиталы), поступлениями налогов и

пошлин, которыми покупались военная и юридическая защита и другие функции

правительственной власти. При таких условиях теорема обмена услуг является

формальным отражением существующих отношений»[4]

Теория выгоды возникла в эпоху просвещения в XVII–XVIII вв., её родина –

Франция. Вобан (1707) и особенно Монтескье (1748) рассматривают налог, как

плату, вносимую каждым гражданином за охрану его личной и имущественной

безопасности, за защиту государства и другие услуги.

В основе этих определений лежит представление о договорном происхождении

государства. В действительности никакой определенной связи между уплатой

налогов и получаемыми от государства выгодами – нет. Во–первых, здесь нет

той добровольности и того свободного соглашения, которые имеют место во

всякой купле – продаже, так что уплата налога ничем не похожа на уплату

денег за купленный на рынке товар. Налоги собираются не на основании

соглашения, а в силу принудительной власти государства. При этом нельзя

установить, какого–то ни было равенства между суммой налога, уплачиваемого

лицом, и той пользой, которую оно получает от деятельности государства.

Наконец услуги государства так неопределенны по отношению к отдельным

лицам, что они никак не могут получить выражения меновой стоимости. Поэтому

определить выгоды, оценить услуги, доставляемые государством индивидууму,

крайне трудно.

Особое место в индивидуалистических теориях налога занимает классическая

школа в лице А. Смита, Д. Рикардо и их последователей, заслуга которых

состоит в разработке вопроса экономической природы налога. Взгляды А. Смита

на налог не сгруппированы еще в систему, у него нет даже определения

налога, но он первым исследовал экономическую природу налога с присущей ему

двойственностью. С одной стороны, А. Смит считал, что государственные

расходы носят непроизводительный характер. «Материальное, вещное воззрение

на хозяйство, считающее производительным трудом только такой, который

овеществляется в предметах, обладающих меноспособностью, такое воззрение

должно было стать во враждебное отношение к налогу, окупающему услугу

государства, видя в нем отклонение народных ресурсов от содержания

производительного труда, а это воззрение имеет своим отцом А. Смита».[5]

С другой стороны, можно заключить, что теория о непроизводительности

государственных услуг не мешает А. Смиту признать налог справедливой ценой

за оплату услуг государству: «Расходы правительства по отношению к

подданным то же, что издержки управления относительно хозяев большого

владения, обязанных участвовать в этих издержках в размере доходов,

получаемых каждым из этого владения».[6] Но теория производительного труда

А. Смита ограничивает сферу действия налога. Только «расходы на

общественную оборону и на поддержание достоинства верховной власти должны

покрываться общими сборами со всего общества», т. е. налогами. Все

остальные расходы, связанные «с отправлением правосудия, с содержанием

общественных заведений и работ, учреждений общественного образования и

религиозного воспитания» должны оплачиваться специальными пошлинами, хотя и

здесь А. Смит говорит, что недобор пошлин должен покрываться сборами со

всего общества, налогами.

Внимательное прочтение А. Смита все же позволило в последней четверти XIX

в. высказать мысль что, исследуя проблемы налогообложения, А. Смит

выступает «приверженцем принципа, который в современной литературе носит

название принципа эквивалентности или принципа наслаждения», что показывает

сходство его с Т. Гоббсом, который определял налог, как «добровольно

отдаваемые наложения». В трактовке налога А. Смит стоял на позициях теории

обмена, эквивалента.

Д. Рикардо, следуя за А. Смитом, придерживается «вещного, материального

воззрения на хозяйство»[7], исключая, таким образом, государственные услуги

из разряда производительных затрат. Отсюда и его понимание налога: «Нет

налогов, которые не тормозили бы накопление, поскольку нет ни одного

налога, который не мешал бы производству. Налоги имеют тот же эффект, что и

неплодородная почва, плохой климат, отсутствие ловкости или активности,

плохое распределение рабочих мест, утрата станков»[8].

В первой половине XIX в. швейцарский экономист Ж. Симонд де Сисмонди

(1773–1842) в своем главном труде «Новые начала политэкономии» (1819)

формулирует теорию налога как теорию наслаждения. «Доходы распределяются

между всеми классами нации, ни один из видов дохода не должен ускользать от

обложения. Граждане должны смотреть на налоги, как на вознаграждение за

оказываемую правительством защиту их личности и собственности. Налоги,

уплачиваемые гражданами, должны по справедливости соответствовать тем

выгодам, которые общество им доставляет, и тем расходам, которые оно делает

ради них. При помощи налогов покрываются ежегодные расходы государства, и

каждый плательщик налогов участвует, таким образом, в общих расходах,

совершаемых ради него и ради его сограждан. Цель богатства всегда

заключается в наслаждении. При помощи налогов каждый плательщик покупает не

что иное, как наслаждения. Наслаждение он извлекает из общественного

порядка, правосудия, обеспечения личности и собственности».[9]

Учение о правовом государстве приводит финансовую науку к идее

принудительного характера налога и к появлению новых теорий: теории жертвы,

теории коллективных (общественных) потребностей. Эти теории трактовали

налог как необходимое участие в покрытии государственных расходов, как

обязанность.

Все эти моменты не могли не произвести полного переворота во взглядах на

сущность и характер государственного хозяйства вообще и налогов как его

основы. Не было смысла доказывать существование каких–то особых выгод,

которые каждый получает от государства, ссылаться на какой–то специальный,

заключенный населением договор. В связи с расширением деятельности

государства выгоды эти стали такими значительными, что уже не укладывались

в понятие «услуги».

Теория жертвы – одна из первых теорий, которая содержит идею

принудительного характера налога. Саму идею налога как жертвы мы находим у

физиократов при обосновании единого поземельного налога: «Если государство

всем народным богатством, всем своим достоянием обязано земле, природным

силам, то и все жертвы, которые государство может требовать от народа,

должны быть получены из этого же источника».[10] Французский экономист Н.

Канар в книге «Принципы политической экономии» (1801) развивает идею о

жертве, приносимой индивидуумом в интересах государства при уплате налога.

Русский экономист Н. Тургенев, исследуя природу налогов, также считал их

«пожертвованиями на общую пользу». Теория жертвы получила во 2–й половине

XIX в. дальнейшее развитие, сохранив свою актуальность и в первые

десятилетия XX в.

С.Ю. Витте в лекциях, прочитанных Великому князю Михаилу Александровичу в

1900–1902 гг., определял налоги как «принудительные сборы (пожертвования) с

дохода и имущества подданных, взимаемые в силу верховных прав государства

ради осуществления высших целей государственного общежития».[11]

И.И. Янжул писал, что «под именем налогов должно разуметь такие

односторонние экономические пожертвования граждан или подданных, которые

государство или иные общественные группы, в силу того, что они являются

представителями общества, взимают легальным путем и законным способом из их

частных имуществ для удовлетворения необходимых общественных потребностей и

вызываемых ими издержек».[12]

Идея принуждения со стороны государства, идея определенной доли или оклада,

установленных или исчисленных правительством, вне всякой зависимости от

воли плательщика нашла свое развитие в теории коллективных (общественных)

потребностей. Теория коллективных потребностей отразила реалии последней

четверти XIX — начала XX в., обусловленные резким ростом государственных

расходов и необходимостью обоснования соответствующего увеличения

налогового бремени.

Итальянская финансовая школа развивает взгляды на природу государства и его

экономическую роль. Ф. Нитти определяет государство как естественную форму

социальной кооперации, и для человека невозможно никакое развитие без этой

первоначальной и наиболее важной формы кооперации.

В соответствии со своими взглядами на экономическую роль государства Ф.

Нитти дает и обоснование налогов: «Имеются неделимые общественные услуги,

как, например, внутреннее спокойствие и внешняя безопасность, правосудие,

общественная гигиена, охрана территории. Так как в этом случае не применимы

пошлины, то есть вознаграждение за специальные делимые услуги, то

необходимо, чтобы общие расходы покрывались налогами». Ф. Нитти вводит

понятие «общественных неделимых услуг», платой за которые и являются

налоги: «Существуют коллективные потребности, отличные от индивидуальных.

Удовлетворение этих коллективных потребностей производится путем

общественных услуг, по природе своей неделимых и поэтому возмещаемых

гражданами посредством налоговых сборов». Налог, по Нитти, «есть та часть

богатства, которую граждане дают государству и местным органам ради

удовлетворения коллективных потребностей».[13]

В советской России 20–х гг. финансовая наука в лице А.А. Буковецкого,

Андрея Соколова, П.В. Микеладзе придерживалась теории коллективных

потребностей. А.Соколов рассматривал государство как орган, удовлетворяющий

коллективные потребности населения. П.В. Микеладзе считал, что «задача

налоговой политики в том и заключается, чтобы согласовывать и экономически

рационально удовлетворять индивидуальные и коллективные потребности».

Советская финансовая наука в 20–е гг. придерживалась определений налога,

господствовавших в западной финансовой науке. Воспроизведем одно из таких

определений: «Налогами называются принудительные сборы, взимаемые

государством или уполномоченными им публично–правовыми органами в силу

права верховенства, без какого–либо эквивалента со стороны государства, на

основании изданного закона и идущие на покрытие общегосударственных

потребностей».[14]

В советской финансовой Энциклопедии 1924 г. читаем: «Налоги —

принудительные сборы, взимаемые с населения на известной территории, на

установленных законом основаниях, в целях покрытия общих потребностей

государства». В годы торжества марксизма в финансовой науке все определения

налога свелись к идеологическому, классовому содержанию, к определению

налога как инструмента эксплуатации в буржуазных государствах.

Теория коллективных потребностей и налога как источника их удовлетворения,

разработанная и сформулированная неоклассиками, была полностью принята

кейнсианцами и неокейнсианцами с поправкой на «общественные потребности»

вместо «коллективных».

Для российской науки актуальность и сложность проблем налогов и

налогообложения состояла в том, что советское «общество законодательно

провозгласило построение первого в мире государства без налогов».[15]

Осуществление экономической реформы в России означало необходимость

проведения налоговой реформы, связанных с ней теоретических исследований и

принятия налогового законодательства. Одной из первых проблем, которую надо

было решить, это уточнить содержание категории «налог». Хотя вопрос

остается дискуссионным в силу двойственной (экономической и правовой)

природы налога и не только, но можно утверждать, что продвижение в этой

области есть. Экономическая и финансовая литература освободились от

схематичных подходов в определении категории «налог». Практика

налогообложения помогла более четко определить характер экономических

(финансовых) отношений между государством и налогоплательщиками.

В одном из последних учебников «Экономика» содержится определение налога,

которое, на взгляд автора, взвешенно и корректно характеризует права

(государства) и обязанности (налогоплательщика) субъектов налогового

процесса: «Налоги представляют собой обязательные, безвозмездные,

невозвратные платежи субъектов хозяйствования и населения органам

государственного управления».[16]

Налоговое законодательство РФ в части определения налога выделило его из

общего понятия «налога, сбора, пошлины как обязательного взноса в бюджет

соответствующего уровня или во внебюджетный фонд». Налоговый кодекс,

введенный в действие с 1.01.1999 г., развивает определение налога: «Под

налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж,

взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих

им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного

управления денежных средств, в целях финансового обеспечения деятельности

государства и (или) муниципальных образований».[17]

Глава I. Характеристики налоговых систем стран с рыночными экономиками.

Раздел 1. Экономическое содержание налога. Понятие налоговой системы.

Экономическая мысль не выработала до настоящего времени единого толкования

понятия налога, независимого от политического и экономического строя

общества, от природы и задачи государства. Приводимое в большинстве

учебников по финансам и налогообложению определение налога, которое в

обобщенном виде выглядит как «обязательный платеж физических и юридических

лиц, взимаемый государством», экономически верное, но, думается,

недостаточно полное.

Наиболее полное определение налога дано в первой части Налогового кодекса

Российской Федерации, Ст. 8 Кодекса определяет налог как обязательный,

индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических

лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности,

хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях

финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных

образований.

В налоговую систему России кроме налогов как таковых входят также

приравненные к ним сборы, отличительная особенность которых состоит в том,

что их уплата является одним из условий совершения в отношении плательщиков

сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными

уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых

действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений

(лицензий).

Перечень сборов, как и налогов, в нашей стране включен в Налоговый кодекс,

и поэтому на сборы распространяются все правила и правоотношения,

установленные налоговым законодательством России.

Налог является экономической категорией, поскольку денежные отношения,

складывающиеся у государства с юридическими и физическими лицами, носят

объективный характер и имеют специфическое общественное назначение –

мобилизацию денежных средств в распоряжение государства.

Исходя из необходимости наиболее полного удовлетворения потребностей

государства в финансовых ресурсах, а также в целях выполнения налогами

возложенных на них функций государство устанавливает совокупность налогов,

которые должны взиматься по единым правилам и на единых принципах. Иначе

говоря, налоги должны быть объединены в целостную единую систему.

Налоговая система – это совокупность предусмотренных налогов, принципов,

форм и методов их установления, изменения или отмены, уплаты и применения

мер по обеспечению их уплаты, осуществления налогового контроля, а также

привлечения к ответственности и мер ответственности за нарушение налогового

законодательства.

Налоговые системы большинства стран складывались столетиями под

воздействием различных экономических, политических и социальных условий.

Поэтому вполне естественно, что налоговые системы разных стран отличаются

друг от друга: по видам и структуре налогов, их ставкам, способам взимания,

фискальным полномочиям органов власти разного уровня, уровню, масштабам и

количеству предоставляемых льгот и ряду других важнейших признаков. Вместе

с тем, для всех стран существуют общие принципы, позволяющие создать

оптимальные налоговые системы. Эти принципы многообразны и многочисленны, в

тоже время в их числе можно выделить наиболее важные.

В первую очередь необходимо выделить принцип равенства и справедливости.

Распределение налогового бремени должно быть равным, т. е. каждый

налогоплательщик должен вносить справедливую долю в государственную казну.

И юридические, и физические лица должны принимать материальное участие в

финансировании потребностей государства соизмеримо доходам, получаемым ими

под покровительством и при поддержке государства. Но обложение налогами

должны быть всеобщим и равномерно распределяться между налогоплательщиками.

В мировой практике существует два подхода к реализации принципа равенства и

справедливости.

Первый подход состоит в обеспечении выгоды налогоплательщика. Согласно

этому подходу – уплачиваемые налоги соответствуют тем выгодам, которые

налогоплательщик получает от услуг государства, т. е., налогоплательщику

возвращается часть уплаченных налогов путем выплат из бюджета различного

рода компенсаций, трансфертов, финансирования образования, здравоохранения

и т. д., и т. п. Таким образом, в данном случае имеет место связь

указанного подхода со структурой расходов бюджета.

Второй подход в реализации принципа равенства и справедливости состоит в

способности налогоплательщика платить налоги. В данном случае этот подход

не привязан к структуре расходов бюджета. Каждый платит свою долю в

зависимости от платежеспособности.

В построении налоговых систем эти два подхода, как правило, сочетаются, что

обеспечивает наиболее благоприятные условия для реализации этого важнейшего

принципа построения налоговой системы.

Многие ученые и практики выделяют принцип эффективности налогообложения,

который вобрал в себя ряд достаточно самостоятельных принципов,

объединенных общей идеологией эффективности:

> – налоги не должны оказывать влияние на принятие экономических

решений, или, по крайне мере, это влияние должно быть

минимальным;

> – налоговая система должна содействовать проведению политики

стабилизации и развитию экономики страны;

> – не должны устанавливаться налоги, нарушающие единое

экономическое пространство и налоговую систему страны. Поэтому

не имеют права на существование налоги, которые могут прямо

или косвенно ограничивать свободное перемещение в пределах

территории страны товаров (работ, услуг) или финансовых

средств либо иначе ограничивать или создавать препятствия не

запрещенной законом экономической деятельности физических лиц

и организаций;

> – налоговая система должна исключать возможность экспорта

налогов. В связи с этим не должны устанавливаться региональные

либо местные налоги для формирования доходов какого–либо

субъекта Федерации или муниципального образования в стране,

если их уплата переносится на налогоплательщиков других

субъектов Федерации или муниципальных образований;

> – налоговая система не должна допускать произвольного

толкования, но в то же время должна быть понята и принята

большей частью общества. Налог, который налогоплательщик

обязан платить, должен быть определен точно, а не произвольно:

время, способ и сумма платежа должны быть в точности известны

налогоплательщику. Не может допускаться толкование закона о

налоге налоговым чиновником;

> – максимальная эффективность каждого конкретного налога,

выражаемая в низких издержках государства и общества на сбор

налогов и содержание налогового аппарата. Иными словами,

административные расходы по управлению налоговой системой и

соблюдению налогового законодательства должны быть

минимальными. Важное значение при формировании налоговой

системы имеет принцип универсализации налогообложения.

Суть его можно выразить двумя взаимосвязанными требованиями:

Налоговая система должна предъявлять одинаковые требования к эффективности

хозяйствования конкретного налогоплательщика вне зависимости от форм

собственности, субъекта налогообложения, его отраслевой или иной

принадлежности. Иными словами, не допускается установление дополнительных

налогов, повышенных либо дифференцированных ставок налогов или налоговых

льгот в зависимости от форм собственности, организационно–правовой формы

организации, гражданства физического лица, а также от государства, региона

или иного географического места происхождения уставного (складочного)

капитала (фонда) или имущества налогоплательщика.

Кроме того, налоги не могут устанавливаться либо различно применяться

исходя из политических, экономических, этнических, конфессиональных или

иных подобных критериев – должен быть, обеспечен одинаковый подход к

исчислению налогов вне зависимости от источника или места образования

дохода или объекта обложения.

Принцип одновременности обложения означает, что в нормально функционирующей

налоговой системе не должно допускаться обложение одного и того же

источника или объекта двумя или несколькими налогами. Иными словами, один и

тот же объект может облагаться налогом только одного вида и только один раз

за определенный законодательством налоговый период.

Рациональная и устойчивая налоговая система невозможна без соблюдения

принципа стабильности налоговых ставок. Реализация этого принципа

обеспечивается тем, что налоговые ставки должны утверждаться законом и не

должны часто пересматриваться.

Одновременно с этим принципом в налоговой практике нередко используется и

принцип дифференциации ставок, в зависимости от уровня доходов

налогоплательщика. Этот принцип не является обязательным. Вместе с тем, при

его применении не должно допускаться введение индивидуальных ставок

налогообложения так же, как и введение максимальных налоговых ставок,

побуждающих налогоплательщика свертывать экономическую деятельность.

Исключительно важным, особенно в условиях федеративного государства,

является соблюдение принципа четкого разделения налогов по уровням

государственного управления. Этот принцип обязательно должен быть закреплен

в законе и имеет в виду, что каждый орган власти (федеральный,

региональный, местный) наделяется конкретными полномочиями в области

введения, отмены налогов, установления льгот, ставок налогов и т. д. В то

же время зачисление налогов в бюджеты разных уровней может регулироваться

при ежегодном утверждении закона о бюджете.

Одним из принципов, сформулированным еще А. Смитом, является принцип

удобства и времени взимания налога для налогоплательщика. Исходя из этого

принципа, каждый из всей совокупности налогов должен взиматься в такое

время и таким способом, которые представляют наибольшие удобства для

налогоплательщика. Иными словами при формировании налоговой системы и

введении любого налога должны быть ликвидированы все формальности, акт

уплаты налога должен быть максимально упрощен: уплата налога не получателем

дохода, а предприятием, на котором он работает; налоговый платеж

приурочивается ко времени получения дохода. С точки зрения этого принципа

наилучшими являются налоги на потребление, когда уплата налога

осуществляется одновременно с покупкой товара или оплатой услуги.

Исходя из изложенного выше принципа удобства и времени взимания налогов,

особую актуальность приобретает принцип разумного сочетания прямых и

косвенных налогов. Для реализации этого принципа должно использоваться все

многообразие видов налогов, позволяющее учесть как имущественное положение

налогоплательщиков, так и получаемые ими доходы. Кроме того, использование

данного принципа важно для стабильности финансов государства, особенно в

период обострения кризисной ситуации в экономике, поскольку экономически

более обоснованно иметь много источников пополнения бюджета со сравнительно

низкими ставками и широкой налогооблагаемой базой, чем один–два вида

поступлений с высокими ставками налогообложения.

Раздел 2. Содержание основных понятий налогового права.

Под налогом в иностранных государствах так же, как и в России, понимается

обязательное изъятие в бюджет или иной государственный фонд части дохода

или имущества физических и юридических лиц. Формы и правила такого изъятия

должны быть определены законом.

Элементами налога являются определяемые законодательными актами государства

принципы, правила, категории, термины, применяемые для организации взимания

налога. К важнейшим элементам налога относятся его субъект, объект,

источник, единица обложения, налоговая база, налоговый период, ставка,

льготы и налоговый оклад. Указанные элементы налогов являются объединяющим

началом всех налогов и сборов. Через них, эти элементы, в законах о налогах

собственно и устанавливается вся налоговая процедура, в частности порядок и

условия исчисления налогооблагаемой базы и самой налоговой суммы,

определяются ставки, сроки и другие условия налогообложения. Важно

подчеркнуть, что само понятие каждого из элементов налога универсально, оно

используется в налоговых процессах всеми странами мира. Эти элементы были

присущи налогу с момента его зарождения.

Говоря о субъекте налога, важно отличать это понятие от понятия носителя

налога. Субъект налога, или налогоплательщик, – это то лицо (юридическое

или физическое), на которое, по закону, возложена обязанность платить

налог. В некоторых случаях налог может быть переложен плательщиком

(субъектом) налога на другое лицо, являющееся тем самым конечным

плательщиком или носителем налога. Это имеет место в основном при взимании

косвенных налогов. Если налог не переложим, то субъект и носитель налога

совпадают в одном лице.

Объект налогообложения – это предмет, подлежащий налогообложению. В этом

качестве выступают различные виды доходов (прибыль, добавленная стоимость,

стоимость реализованных товаров, работ и услуг), сделки по купле–продаже

товаров, работ и услуг, различные формы накопленного богатства или

имущества. Объектом налогообложения может являться также иное экономическое

основание, имеющее стоимостную, количественную или физическую

характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательно

возникает обязанность по уплате налога.

Нередко название налога вытекает из объекта налогообложения, например налог

на прибыль, налог на имущество, земельный налог и т. д. Следует подчеркнуть

неразрывную связь объекта обложения с всеобщим исходным источником налога –

валовым внутренним продуктом (ВВП), поскольку вне зависимости от

конкретного источника уплаты каждого налога все объекты обложения

представляют собой ту или иную форму реализации ВВП. Вместе с тем объект

обложения и источник уплаты конкретного налога не всегда совпадают, а, как

правило, почти никогда.

Единица обложения представляет собой определенную количественную меру

измерения объекта обложения. Поэтому она зависит от объекта обложения и

может выступать в натуральной или в денежной форме (стоимость, площадь,

вес, объем товара и т. д.).

Стоимостная, физическая или иная характеристика объекта налогообложения

представляет собой налоговую базу. Необходимо иметь в виду, что налоговую

базу составляет выраженная в облагаемых единицах только та часть объекта

налога, к которой по закону применяется налоговая ставка. Например,

объектом обложения налогом на прибыль является прибыль предприятия, но

налоговую базу составит не вся балансовая прибыль, а лишь часть ее, так

называемая налогооблагаемая прибыль, которая может быть или больше, или

меньше балансовой прибыли.

Под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени

применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется

налоговая база и исчисляется подлежащая уплате сумма налога.

Налоговая ставка, или как ее еще называют норма налогового обложения,

представляет собой величину налога на единицу измерения налоговой базы. В

зависимости от предмета (объекта) налогообложения налоговые ставки могут

быть твердыми (специфическими) или процентными (адвалорными).

Твердые ставки устанавливаются в абсолютной сумме на единицу обложения

независимо от размеров доходов или прибыли. Указанные ставки применяются

обычно при обложении земельными налогами, налогами на имущество. В

российском налоговом законодательстве такие ставки нашли широкое применение

в обложении акцизным налогом.

Процентные ставки устанавливаются к стоимости объекта обложения и могут

быть пропорциональными, прогрессивными и регрессивными.

Пропорциональные ставки действуют в одинаковом проценте к объекту

обложения. Примером пропорциональной ставки могут служить, в частности,

установленные российским законодательством ставки налогов на прибыль и на

добавленную стоимость.

Прогрессивные ставки построены таким образом, что с увеличением стоимости

объекта обложения увеличивается и их размер. При этом профессия ставок

налогообложения, может быть, простой и сложной. В случае применения простой

прогрессии налоговая ставка увеличивается по мере роста всего объекта

налогообложения. При применении сложной ставки происходит деление объекта

налогообложения на части, каждая последующая часть облагается повышенной

ставкой. Ярким примером прогрессивной процентной ставки в российской

налоговой системе являлась действовавшая до 2001 г. шкала обложения

физических лиц подоходным налогом. Вся сумма годового совокупного

облагаемого налогом дохода граждан была разделена на 3 части. Первая часть

(до 50 тыс. руб.) облагалась по ставке 12 %. Вторая часть (от 50 до 150

тыс. руб.) – по ставке 20 % и третья часть – (более 150 тыс. руб.) – по

ставке 30 %.

Регрессивные ставки налогов уменьшаются с увеличением дохода. В российском

налоговом законодательстве указанные ставки установлены по введенному с

2001 г. единому социальному налогу.

Налоговые ставки в нашей стране по федеральным налогам установлены по

отдельным налогам второй частью Налогового кодекса Российской Федерации, а

по большинству налогов – соответствующими федеральными законами. Ставки

региональных и местных налогов устанавливаются, соответственно, законами

субъектов Российской Федерации и нормативными правовыми актами

представительных органов местного самоуправления. При этом ставки

региональных и местных налогов могут быть установлены этими органами лишь в

пределах, зафиксированных в соответствующем федеральном законе по каждому

виду налогов.

Налоговые льготы – полное или частичное освобождение от налогов субъекта в

соответствии с действующим законодательством. Одним из видов налоговой

льготы является необлагаемый минимум – наименьшая часть объекта

налогообложения, освобожденная от налога. Налоговые льготы могут также

выступать в виде вычетов из облагаемого дохода, уменьшения ставки налога

вплоть до установления нулевой ставки, скидки с исчисленной суммы налога.

Налоговый оклад представляет собой сумму налога, уплачиваемую

налогоплательщиком с одного объекта обложения. Взимание налогового оклада

может осуществляться тремя способами: у источника получения дохода, по

декларации и по кадастру.

Созданная на основе указанных выше принципов налоговая система включает

различные виды налогов, классифицирующихся по разным признакам. Группировка

налогов по методам их установления и взимания, характеру применяемых ставок

и объектов обложения и т. д. представляет собой классификацию налогов.

Раздел 3. Основные виды налогов

В каждой стране взимается большое число разнообразных налогов и сборов,

которые различаются как по названиям, так и по способам взимания. Нередко

налоги отдельных стран бывают, похожи по названиям, но существенно не

совпадают по условиям и деталям принципиального характера. В связи с этим

изучение налоговых систем разных стран и их сравнительный анализ требуют

соблюдения общих принципов и правил группировки налоговых платежей, их

классификаций.

Под классификациями налогов понимаются их группировки, обусловленные

определенными целями и задачами. Существует множество различных видов и

типов классификаций налогов. Чтобы избежать ошибок при сопоставлении

налоговых систем разных стран, уровня налогообложения, тяжести налогового

бремени по отдельным группам налогов, необходим правильный подбор

статистического или законодательного материала, учет особенностей подходов

и методов, применяющихся в разных странах или разными учреждениями при

проведении группировок налогов.

Однако все действующие классификации налогов можно свести к нескольким

основным типам. В российской литературе о налогах доминирует классификация,

которую можно определить как традиционную. Эта классификация представляет

собой довольно сложный вариант группировки налогов одновременно по методам

их взимания, характеру применяемых ставок, объектам налогообложения и

налогоплательщикам. В основе этой системы лежит деление всех налогов на три

класса:

> прямые налоги;

> косвенные налоги;

> пошлины и сборы.

Под прямыми налогами понимаются налоги на доходы и имущество, под

косвенными – налоги на товары и услуги. В разряд пошлин и сборов включаются

все остальные налоги, не попавшие в два первых разряда.

Прямые налоги, в свою очередь, подразделяются на реальные и личные.

Разделение налогов на реальные и личные основывается на том, что реальными

налогами облагаются отдельные вещи, принадлежащие налогоплательщикам, а

личными налогами – совокупность доходов или имущество налогоплательщика.

Группу прямых реальных налогов образуют поземельный, подомовой, промысловый

налоги, налоги на доходы от денежных капиталов, на ценные бумаги. В группу

прямых личных доходов включают подоходный налог с физических лиц, налоги на

прибыль (доход) акционерных обществ (корпорационный), налог на прирост

капитала, налог на сверхприбыль, подушный налог. К личным налогам относятся

также налог на имущество и налог на наследство и дарение. Если строго

следовать системе разделения налогов на реальные и личные, то к личным

поимущественным следует причислять лишь те, где объектом налогообложения

выступает стоимость имущества.

Отметим, что правомерность отнесения всех видов данного типа налогов к

прямым личным вызывает определенное сомнение. Налогом на наследство может

облагаться доля наследства, приходящаяся каждому наследнику. Такие налоги,

несомненно, следует включать в группу личных налогов. Но налогом может

облагаться и само наследство целиком, а доля каждого из наследников уже не

облагается. Поэтому вряд ли правомерно отнесение такого типа

налогообложения к личным налогам.

Основные виды косвенного налогообложения – это акцизы, фискальные

монополии, налог с оборота, налог с продаж, налог на добавленную стоимость,

пошлины и сборы.

Понятие «акцизы» может иметь как расширенное, так и узкое толкование. В

группу акцизов могут включаться все виды налогов на товары и услуги

(расширенное толкование). В этом случае акцизами называют не только налоги

на определенные товары и услуги, но и налог на добавленную стоимость

(универсальный акциз), и налоги с продаж, и импортные пошлины. Иногда

таможенные импортные пошлины не включают в акцизы, иногда налоги с продаж

выделяют в особую группу.

Узкое толкование термина «акцизы» предусматривает отнесение к данной группе

лишь налогов, взимаемых в виде надбавок к ценам или тарифам на отдельные

конкретные товары и услуги. При расширенной трактовке эту группу налогов

обычно называют индивидуальными акцизами.

Налог на добавленную стоимость нередко рассматривают как разновидность

налога с оборота и объединяют эти два налога в одну группу,

противопоставляя им индивидуальные акцизы.

В налоговых законодательствах разных стран можно встретить различные

трактовки и определения этих налогов. Международные организации, проводящие

сопоставления налоговых систем и тенденций в динамике налоговых доходов,

тоже применяют различные методики группировок. Но важно помнить об этих

отличиях, особенно при сопоставлении данных из разных источников.

К недостаткам традиционной классификации следует отнести путаницу, которая

порождается включением или не включением в число налогов взносов на

социальное страхование и других взносов и сборов обязательного характера. В

одних странах эти обязательные отчисления производятся в независимые от

государственного бюджета фонды, в других – они поступают непосредственно в

федеральный бюджет, в третьих странах сочетаются элементы двух

вышеуказанных систем (смешанный вариант). Как сторонники включения, так и

сторонники не включения обязательных взносов на социальное страхование и

иные социальные цели в число налогов приводят весьма убедительные

аргументы. Сторонники включения таких взносов в число налогов справедливо

отмечают их обязательный характер, жесткую законодательную регламентацию,

говорят о том, что плательщику в принципе все равно, пойдут его деньги в

бюджет или какой–нибудь независимый фонд. Сторонники не включения,

несомненно, правы, когда напоминают о возвратном (в перспективе) характере

таких отчислений, особенно для лиц, занятых наемным трудом, т.е. о том, что

если все обязательные платежи называть налогами, то возникнет смешение

понятий, определяющих разные предметы и процессы. Наконец, они указывают на

то, что в ряде стран в системах взносов на социальное страхование есть

элементы выбора и добровольности, что несовместимо с платежами налогового

характера.

Сложности установления четкой классификации увеличиваются и в связи с тем,

что в ряде стран параллельно со взносами на социальное страхование

(обязательными и добровольными) существуют налоги на выплачиваемую

заработную плату (на фонд заработной платы). Последние могут иметь характер

целевых налогов, что сближает их со взносами социального назначения.

Для международных сопоставлений обычно применяется система налоговой

классификации Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР).

В тех же случаях, когда речь идет о налоговом законодательстве отдельной

страны или дается характеристика особенностей отдельных видов налогов,

применяются методики и трактовки, принятые в национальном законодательстве.

Если применяется вариант группировки, отличный от методики ОЭСР или

национального законодательства страны, о которой идет речь, то эти отличия

оговариваются особо и дается характеристика примененной методики.

Классификация ОЭСР является наиболее детальной, подробной и в то же время

самой простой. Каждый налог отнесен к определенной группе, подгруппе и

имеет свой кодовый номер. Основанием для отнесения того или иного налога к

определенной группе служит объект налогообложения. Взносы на социальное

страхование для целей обобщения статистических данных, их сопоставления и

анализа тенденций по всем странам условно отнесены к налогам, но выделены в

отдельную группу. Близкие по характеру налоги на фонд оплаты труда, на

выплаченную заработную плату и т.д. объединены в группу «Налоги на

заработную плату и рабочую силу». Внутри групп налоги подразделяются на

периодические и непериодические, на взимаемые с физических и с юридических

лиц, а также по другим существенным признакам.

Дробность в подразделении видов налогов и однородность объединения объектов

классификации в разряды и группы, позволяют не только анализировать и

сопоставлять данные по отдельным налоговым группам, но и при соблюдении

определенных правил производить корректную перегруппировку данных для

конкретных целей исследования. Так, объединение групп «Взносы на социальное

страхование» и «Налоги на заработную плату и рабочую силу» может дать

исходную информацию об уровне налогообложения расходов на выплату

заработной платы и жалования в каждой отдельной стране. При этом,

разумеется, следует помнить о возможной специфике взносов на социальное

страхование.

Подразделение налогов на товары и услуги позволяет получить сравнительную

информацию по налогам, которые в отдельных странах Западной Европы

традиционно сложны и архаичны.

С классификацией ОЭСР схожа классификация, применяемая МВФ (Международным

валютным фондом). В ней практически полностью совпадают принципы

формирования и названия основных групп (разделов) налогов по ОЭСР, но

классификация МВФ менее подробна (особенно в отношении налогообложения

товаров и услуг). Кроме того, существует ряд различий в группировках и

названиях отдельных рубрик.

Сильно отличается от классификаций ОЭСР и МВФ классификация по Системе

национальных счетов (СНС) и по Европейской системе экономических

интегрированных счетов (ЕСЭИС). СНС использует подход, очень схожий с

рассмотренной выше «традиционной» налоговой классификацией. Налоги

подразделяются на прямые и косвенные, при этом в число налогов не

включаются взносы на социальное страхование, а таможенные налоги, сборы и

пошлины выделяются в самостоятельный раздел. Пошлины, сборы и налоги на

использование отдельных видов товаров и услуг или на разрешение

использовать товары или осуществлять определенные виды деятельности,

объединяемые в один раздел классификациями ОЭСР и МВФ, здесь включаются в

разные разделы.

ЕСЭИС выделяет следующие налоговые группы: налоги на доходы и импорт (т.е.

объединяет в одну группу внутренние косвенные налоги и таможенные пошлины и

сборы, что не характерно ни для одной из вышеупомянутых налоговых

классификаций), налоги на капитал, регистрационные сборы и пошлины.

Различия между классификациями ОЭСР и МВФ и классификациями СНС и ЕСЭИС

определяются тем, что две первые системы подчинены задачам систематизации и

международного сопоставления налоговых поступлений, а две последние

направлены на решение проблем бухгалтерского учета при использовании

методики национальных счетов. Отличия классификации МВФ от классификации

ОЭСР вытекают из специфического подхода МВФ к регистрации и сопоставлениям

данных о внешней торговле и движении капитала. МВФ проводит большую

детализацию в отношении налогов, пошлин и сборов в сфере международных

расчетов.

Преимущество системы ОЭСР заключается в том, что первая классификация (это

характерно и для системы МВФ) выделает группы «Прочих налогов» и «Других

налогов и сборов» самыми малочисленными притом, что сгруппированные в

разделы и подразделы, налоговые поступления разных стран становятся вполне

сопоставимыми.

В соответствии с классификацией ОЭСР все налоги подразделяются на следующие

группы:

. налоги на доход, прибыль и поступления от капитала (код по

классификации – 1000);

. взносы на социальное страхование (2000);

. налоги на заработную плату и рабочую силу (3000);

. налоги на собственность (4000);

. налоги на товары и услуги (5000);

. другие налоги (6000).

Группа налогов на доход, прибыль и поступления от капитала подразделяется

на налоги на доход, прибыль и поступления от капитала физических лиц (1100)

и на налоги на доход, прибыль и поступления от капитала обществ с

ограниченной ответственностью и акционерных обществ (1200).

В каждой из указанных подгрупп выделяются налоги на доход и прибыль

(соответственно налоги на доходы физических лиц и налоги на доходы, и

прибыль обществ с ограниченной ответственностью и акционерных обществ) и

налоги на поступления от капитала.

Взносы на социальное страхование подразделяются на следующие подгруппы:

. работающих по найму (2100);

. нанимателей (2200);

. работающих на себя или незанятых (2300).

Под налогами на заработную плату и рабочую силу понимаются налоги,

взимаемые с фонда выплачиваемой заработной платы.

Налоги на собственность подразделяются на следующие подгруппы:

. периодические налоги на недвижимую собственность (4100): налоги

на домовладения и прочие виды периодического обложения

недвижимой собственности;

. периодические налоги на нетто–активы и на собственность (4200)

подразделяются на налоги на недвижимую собственность,

принадлежащую физическим лицам и на налоги на собственность

корпораций;

. налоги на наследство и дарение (4300) составляют единые или

раздельные системы налогообложения наследств и дарений;

. налоги на сделки с движимым и недвижимым имуществом (4400);

. другие непериодические налоги на имущество (4500):

непериодические налоги на нетто–активы и другие непериодические

налоги на имущество;

. прочие непериодические налоги на собственность (4600).

Группа налогов на товары и услуги подразделяется на следующие подгруппы;

. налоги на производство, продажу, перевод, аренду и поставку

товаров, и предоставление услуг (5100);

. налоги на использование товаров или на разрешение, на

использование товаров или осуществление деятельности (5200);

. другие налоги этой группы (5300).

Подгруппу налогов на производство, продажу, перевод, аренду и поставку

товаров, и предоставление услуг составляют:

. общие налоги (5110) включают налог на добавленную стоимость,

налоги на продажи и прочие общие налоги на товары и услуги;

. налоги на определенные товары и услуги (5120) включают акцизы

(индивидуальные), прибыли от фискальных монополий, таможенные и

импортные пошлины, налоги на экспорт, налоги на инвестиционные

товары, налоги на определенные виды услуг и другие налоги на

международные обмены и сделки.

Подгруппу налогов на использование товаров или на разрешение, на

использование товаров или осуществление деятельности составляют:

. лицензионные налоги и сборы;

. налоги и сборы, уплачиваемые владельцами автомобилей.

Следует отметить, что в отдельных странах могут устанавливаться налоги и

сборы, которые нельзя отнести к той или иной группе (подгруппе) по

классификации ОЭСР.

Раздел 4. Общие черты, особенности и принципы налогообложения доходов

физических лиц в странах ОЭСР

Налоги на доходы физических лиц чрезвычайно многообразны. Подоходное

налогообложение является одним из традиционных видов налогообложения,

поэтому в каждой стране имеет свои особенности, обусловленные

историческими, политическими, экономическими и иными факторами. Однако

можно выделить некоторые общие принципы, которые применяются или являются

ориентирами при построении и совершенствовании налоговых систем. Эти общие

принципы состоят в следующем.

1. Налогоплательщиками выступают физические лица, достигшие

совершеннолетия, а также несовершеннолетние по отдельным видам доходов.

Налогоплательщики, как правило, подразделяются на резидентов и

нерезидентов. Главным критерием для определения резидентства является

пребывание физического лица в стране на протяжении определенного периода в

течение финансового года. В большинстве стран этот период составляет шесть

или более месяцев (свыше 183 календарных дней). Если этот критерий для

конкретного случая является недостаточным, то используются следующие

дополнительные критерии: привычное жилище (основное жилье), центр жизненных

интересов, национальность, гражданство и т.д. Смысл разделения

налогоплательщиков на резидентов и нерезидентов состоит в том, что

резиденты несут полную налоговую ответственность с мирового (глобального)

дохода, т.е. подлежат подоходному налогообложению по всем источникам – как

внутренним, так и внешним, а нерезиденты несут ограниченную налоговую

ответственность, т.е. налогообложению подлежат только доходы из источников,

расположенных в данной стране. Отдельные страны устанавливают другие

правила. В США, к примеру, система разделения физических лиц на резидентов

и нерезидентов применяется только в отношении не граждан США (граждан

других государств и лиц без гражданства), а все граждане США несут полную

налоговую ответственность.

2. Исходной базой для расчета налоговых обязательств выступает совокупный

годовой доход налогоплательщика, в который включаются все доходы,

полученные данным физическим лицом в течение налогового (финансового) года

от источников, указанных в налоговом законодательстве. В этот доход, как

правило, включаются, наряду с заработной платой, доходами от

предпринимательской деятельности, другие выплаты и поступления: пособия,

оплата натурой, компенсационные выплаты, а также полученные материальные и

нематериальные выгоды.

3. Ни в одной стране мира совокупный годовой доход налогоплательщика не

совпадает с налогооблагаемым доходом, к которому применяется действующая

шкала ставок подоходного налога. Налогооблагаемый доход по сравнению с

совокупным годовым доходом всегда меньше на сумму разрешенных в

соответствии с законодательством вычетов. Эти вычеты состоят, как правило,

из необлагаемого минимума, профессиональных расходов, различного рода

индивидуальных, семейных вычетов, вычетов на детей, сумм фактически

уплаченных взносов в различного рода фонды социального назначения и

обязательного страхования. Система разрешенных вычетов для определения

налоговых обязательств физического лица имеет колоссальное значение.

Большинство экспертов оценивают уровень налогообложения в той или иной

стране исходя не из размеров налоговых ставок, а из того, какой объем

налоговых вычетов разрешено использовать в данной стране.

4. Наряду с налоговыми вычетами из совокупного дохода используется система

налоговых зачетов. Если налоговый вычет применяется для исчисления

налогооблагаемого дохода, то налоговый зачет уменьшает уже полученную в

результате расчетов сумму налогооблагаемого дохода, т.е. это те суммы, на

которые налогоплательщик может уменьшить свои обязательства по подоходному

налогу.

5. Кроме вычетов из совокупного дохода и зачетов по налогооблагаемому

доходу, носящих универсальный характер, т.е. действие которых

распространяется на все категории налогоплательщиков, действуют специальные

налоговые льготы. Для получения права на эти льготы необходимо

подтверждение каких–либо особых обстоятельств.

6. Ставки подоходного налогообложения всегда устанавливаются законом.

Изменение ставок подоходного налогообложения, так же как и ставок по другим

налогам, не допускается в течение всего налогового периода. Как правило,

невозможен и пересмотр других существенных условий подоходного

налогообложения. Во всех странах действует категорический запрет на

предоставление индивидуальных налоговых льгот, т.е. льгот, которые могут

получить отдельные лица. Льготы предоставляются только категориям лиц, т.е.

всем без исключения лицам, которые могут подтвердить наличие оговоренных в

законе особых обстоятельств.

7. Ставки по подоходному налогу являются прогрессивными и, как правило,

построены по системе сложной прогрессии. Для большинства развитых стран в

последние десятилетия характерны следующие изменения в ставках подоходных

налогов: значительное снижение предельных (максимальных) ставок, сокращение

числа применяемых ставок, увеличение размеров необлагаемого минимума,

индивидуальных и семейных вычетов. Следовательно, можно говорить о

возникновении тенденции плавного перехода от прогрессивного к

пропорциональному налогообложению доходов.

8. В подавляющем большинстве стран супруги имеют право уплаты подоходного

налога и определения обязательств по нему как по индивидуальной, так и по

совместной системе налогообложения. В тех случаях, когда применяется

система совместного налогообложения дохода семьи, при определении налоговых

обязательств к налогооблагаемому доходу применяются пониженные ставки.

9. Расчет налоговых обязательств по подоходному налогу осуществляется по

системе самообложения. Налогоплательщик несет административную и уголовную

ответственность за информацию, представляемую в налоговые органы, за

правильность определения налоговых обязательств, своевременность уплаты

налогов и подачу сведений в налоговые органы.

10. Налоги на доходы физических лиц, чаще всего, относятся к группе

общегосударственных (центральных, федеральных, конфедеральных) налогов,

хотя во многих странах действуют различного рода дополнительные налоги на

доходы физических лиц, надбавки к центральным налогам, поступающие в

бюджеты регионов (штатов, провинций, земель) и в бюджеты органов местного

самоуправления (городов, районов, округов, муниципалитетов, тауншитов и

т.д.). При этом регламентация по взиманию налогов на доходы физических лиц,

как правило, отнесена к исключительной компетенции центрального уровня

власти (федерации, конфедерации). На общегосударственном уровне

определяются объекты налогообложения, методика определения

налогооблагаемого дохода, условия и размеры предоставляемых универсальных и

специальных вычетов и зачетов, уровень общенациональных ставок, общие

условия предоставления и получения налоговых льгот, сроки и порядок уплаты

налогов и предоставления отчетности. На региональном и местном уровнях

обычно могут изменяться лишь размеры ставок по дополнительным налогам или

надбавкам к общенациональным налогам па доходы. Кроме того, в отдельных

странах разрешено применять местные льготы для определенных категорий лиц,

однако правила применения таких льгот в подавляющем большинстве стран также

устанавливаются на общенациональном уровне.

11. Налоговый период по подоходному налогообложению физических лиц

составляет один год. В большинстве случаев этот период совпадает либо с

календарным годом, либо с установленным законодательно финансовым

(налоговым, фискальным) годом.

12. Практически во всех странах налогоплательщику предоставляются

возможности при расчете налоговых обязательств в той или иной форме

учитывать фактически понесенные и документально подтвержденные убытки

прошлых лет. В ряде стран разрешено при наличии соответствующих,

определенных в законодательстве обстоятельств рассчитывать размер налоговых

обязательств текущего года с учетом расходов будущих периодов.

Основные различия при исчислении налоговых обязательств физических лиц по

подоходному налогообложению в развитых странах заключаются в следующем:

. во всех странах расчет совокупного годового дохода,

скорректированного валового дохода и налогооблагаемого дохода

имеет свои особенности и отличия. Существуют очень важные, а

иногда и принципиальные различия в правилах по определению

источников доходов;

. состав дохода, включаемого в совокупный годовой доход,

отличается своей спецификой часто не только в одной стране, но и

на региональном (земельном, провинциальном, штатном) уровне.

Последнее – особенно характерно для стран с федеративным и

конфедеративным устройством. Для налогоплательщика также большое

значение может приобретать специфика определения момента

получения дохода;

. имеются различия при определении категории «объект

налогообложения», т.е. объектом может выступать доход каждого

члена семьи в отдельности или может применяться совокупное

налогообложение дохода всей семьи как единого целого. Отдельные

виды доходов могут быть самостоятельными объектами

налогообложения;

. наиболее многообразен состав и характер налоговых зачетов,

вычетов и льгот, применяемых при расчете величины

налогооблагаемого дохода, определении величины налогового оклада

или окончательных обязательств налогоплательщика;

. отмечаются существенные различия как в системах построения шкалы

обложения подоходными налогами, так и в уровне минимальных,

стандартных (средних) и максимальных ставок;

. значительным разнообразием характеризуются правила,

регламентирующие налогообложение иностранных граждан,

осуществляющих деятельность в стране, а также системы

налогообложения граждан, длительное время работающих за рубежом

и получающих доходы из иностранных источников. Правила,

регламентирующие применение иностранного налогового кредита для

принятия инвестиционных решений физическим лицом, могут иметь не

менее важное значение, чем общий уровень налогообложения в той

или иной стране.

Схема определения налоговых обязательств по подоходному налогу с

физического лица выглядит следующим образом: совокупный годовой доход,

состоящий из валовой выручки от реализации товаров и услуг, поступления

рентных платежей, доходов от реализации движимого и недвижимого имущества и

прочих доходов, уменьшается на сумму разрешенных вычетов, состоящих из

выплат заработной платы работающим по найму, расходов на содержание

движимого и недвижимого имущества, рентных платежей, налогов, уплаченных в

бюджеты органов местного самоуправления и регионов, поимущественных

налогов, процентов за привлеченный для деловых целей кредит, взносов в

фонды социального страхования и социального обеспечения бесприбыльных

организаций, а также на сумму других расходов и платежей, разрешенных

налоговым законодательством к вычету в определенных размерах. Кроме того,

совокупный годовой доход уменьшается на суммы специальных вычетов. В ряде

стран разрешен вычет чистых операционных убытков.

Образовавшийся в результате этого скорректированный валовой доход

уменьшается на сумму индивидуальных и семейных вычетов, а также на сумму

специальных дополнительных скидок (для лиц старше определенного возраста,

для лиц, потерявших зрение). Кроме того, вычитаются расходы, связанные с

содержанием иждивенцев, расходы на медицинские цели, расходы, связанные с

переездом на новое местожительство, обусловленные сменой места работы. Все

вышеперечисленные вычеты разрешаются лишь при документальном подтверждении

и обосновании необходимости их осуществления. Максимальный размер этих

вычетов устанавливается в законодательном порядке либо как процент от

валового дохода, либо в твердой сумме. В ряде стран при исчислении

налогооблагаемого дохода предусмотрена возможность вычета суммы выходного

пособия при увольнении, выплат по системе социального обеспечения, выплат

по болезни, выплат определенным категориям лиц (участникам военных

действий, семьям погибших, инвалидам и т.д.).

В результате всех вычетов из скорректированного валового дохода образуется

налогооблагаемый доход, к которому и применяется действующая шкала ставок

подоходного налога.

Приведенная общая схема расчета обязательств по подоходному налогу имеет

значительную специфику в каждой отдельно взятой стране, где специальные

налоговые льготы могут быть предоставлены как в форме вычетов, так и в

форме налоговых кредитов, т.е. зачета каких–либо произведенных платежей.

Освобождение от налогообложения какого–либо вида доходов непосредственно

оговаривается в налоговом законодательстве или принимает форму разрешенного

налогового вычета либо скидки. Зачастую исключение отдельного вида дохода

из совокупного годового дохода для целей налогообложения по подоходному

налогу может быть связано с наличием дополнительного налогообложения, не

входящего в систему налогообложения подоходным налогом и регулируемого на

основании иных законодательных актов. В совокупный годовой доход для целей

налогообложения подоходным налогом включаются все основные доходы

работающих по найму, а также дополнительные выплаты, доплаты, премии,

выплаты сверх основной заработной платы, не имеющие компенсационного

характера.

Для последних десятилетий характерна тенденция расширения налоговой базы по

подоходному налогообложению. Наряду с денежными выплатами в совокупный

годовой доход включаются выплаты в товарно–материальной форме, а также в

форме привилегий. Так, в совокупный годовой доход служащих компаний

включаются расходы компании по предоставлению своим служащим

автотранспорта, специальных займов по льготным ставкам, жилища на льготных

условиях, на получение товаров и услуг со скидкой, бесплатное питание,

расходы на образование за счет компании, на оплату медицинских услуг и ряда

других. В этих случаях для определения налогооблагаемой суммы плательщик

обязан к сумме денежных и материальных выплат, составляющих его доход,

прибавить разницу между обычной (рыночной) ценой приобретенных товаров или

полученных услуг и фактически уплаченной за них суммой.

Доходы руководителей компаний, поступающие в форме косвенных выплат,

компенсаций, льгот и привилегий, во второй половине XX в. практически во

всех странах имели тенденцию к увеличению. Для предотвращения уклонения от

уплаты налогов законодатели расширяют базу по налогообложению доходов

физических лиц и значительно расширяют объем обязательной отчетности по

подоходному налогу с физических лиц и корпорационному налогу. Не включение

каких–либо из указанных сумм в декларацию может служить основанием, как для

административных санкций, так и для уголовного преследования. Занижение

размеров полученных косвенных выплат, выгод и льгот может быть

квалифицировано как умышленное сокрытие доходов от налогообложения.

Во всех странах в совокупный годовой доход включаются доходы от

предпринимательской деятельности. Некоторые виды предпринимательской

деятельности облагаются самостоятельным промысловым (профессиональным)

налогом. При этом из совокупного годового дохода предпринимателей

вычитаются производственные издержки, а также ряд иных расходов,

предусмотренных законодательством всех развитых стран.

Пассивные доходы, такие, как дивиденды, проценты по облигациям и по

остаткам на счетах банков, проценты по государственным, муниципальным и

другим ценным бумагам, могут, как включаться в совокупный годовой доход

налогоплательщика для целей налогообложения подоходным налогом, так и

исключаться из налогооблагаемой суммы. Пассивные доходы, как правило,

облагаются налогом по льготным ставкам либо на основании специальных статей

законов, регламентирующих подоходное налогообложение физических лиц, либо

на основании отдельных специальных законов.

Доходы, получаемые от владения недвижимой собственностью, во всех странах

включаются в базу обложения налогами на доходы физических лиц, однако

доходы, получаемые от реализации недвижимого имущества, могут облагаться

как в рамках подоходного налогообложения, так и на основании действующих

самостоятельных налогов на прирост капитала.

Кроме того, в подавляющем большинстве стран из совокупного годового дохода

налогоплательщика вычитаются суммы взносов по обязательному страхованию. В

отдельных странах налогоплательщик обязан показывать сумму совокупного

годового дохода без вычета взносов по обязательному страхованию, при этом

он получает возможность на зачет этих сумм при окончательном расчете

налоговых обязательств.

Во многих странах ОЭСР в совокупный годовой доход налогоплательщика

включаются полученные алименты, различного рода единовременные выплаты и

пособия, пенсии, а также выплаты и пособия по безработице. В большинстве

развитых стран в совокупный годовой доход включаются и выплаты по болезни.

Как правило, в состав совокупного дохода для целей налогообложения не

включаются дарения от физических лиц, призы и награды, различного рода

компенсации за ущерб, причиненный здоровью, стипендии.

Для целей налогообложения широко применяется специальный термин

«поступление дохода» (реализация дохода), т.е. состоявшийся прирост

достояния налогоплательщика. Не является обязательным условием

действительное (овеществленное или фактическое) получение дохода, однако

прирост достояния должен реально состояться. Нереализованное повышение

рыночной стоимости акций не считается поступлением дохода (реализованным

доходом). Для целей налогообложения факт поступления налогоплательщику

дохода в денежной или имущественной форме происходит лишь в тот момент,

когда совершен последний шаг, на основании которого налогоплательщик

вступает в пользование экономическим приростом.

Раздел 5. Налогообложение прибыли юридических лиц

Налог на прибыль акционерных обществ (корпорационный налог)получил

распространение в развитых странах в связи с развитием форм деятельности,

основанных на принципе ограниченной ответственности. Все предприятия,

действующие в странах с рыночной экономикой, можно разделить на три типа:

> индивидуальные предприятия;

> предприятия, основанные на объединении лиц;

> предприятия, основанные на объединении капиталов.

Как правило, доходы индивидуальных предприятий и предприятий, основанных на

объединении лиц, не облагаются подоходными налогами, подоходным налогом

облагаются лишь доходы владельцев этих предприятий. Владельцы предприятий

этих двух типов несут неограниченную (полную) ответственность по долгам

своего предприятия. Доход, полученный индивидуальным предприятием, начинает

считаться в соответствии с налоговыми правилами доходом владельца с момента

получения дохода предприятием. На предприятия, основанные на объединении

лиц, распространяется тот же принцип: каждый участник такого предприятия

считается получившим доход в момент получения дохода предприятием, а

величина индивидуального дохода определяется в соответствии с долей

участника в капитале предприятия.

Предприятия, основанные на объединении капиталов, – это предприятия с

ограниченной ответственностью, т.е. его владельцы (акционеры) несут по его

обязательствам ответственность в пределах своей доли в уставном капитале.

Во всех развитых странах компании с ограниченной ответственностью считаются

юридическими лицами. Предприятия первых двух типов могут быть или не быть

юридическими лицами по законодательству страны.

Объектом обложения корпорационным налогом является валовой доход

предприятия за исключением фактически произведенных и документально

подтвержденных расходов, совершенных с целью получения доходов. От

корпорационного налога, как правило, освобождаются организации, в

соответствии с уставом не ставящие своей целью получение прибыли. К таким

организациям относятся различного рода ассоциации, фонды, партии, клубы и

иные объединения при соблюдении следующих условий: они не допускают

возврата средств, внесенных учредителями, не распределяют в их пользу

получаемые доходы, не накапливают в какой–либо форме доходы, а используют

их в установленном порядке на цели, предусмотренные уставом. Нарушение хотя

бы одного из вышеперечисленных условий, приводит к потере безналогового

статуса, и все доходы, полученные организацией в период, когда произошло

такое нарушение, могут подлежать обложению корпорационным налогом.

Система налогообложения прибыли компаний во всех странах является тесно

увязанной с системой подоходного налогообложения физических лиц. В ряде

стран корпорационный налог рассматривается не как самостоятельный вид

налогообложения, а как своеобразная надбавка (дополнительный элемент)

подоходного налогообложения физических лиц. В качестве примера можно

назвать США, где большинство норм, регулирующих обложение корпорационным

налогом, построено на принципах налогообложения физических лиц, и

постановления судов по подоходному налогу с физических лиц автоматически

применяются в делах, связанных с корпорационным налогом.

Взаимодействие подоходного налогообложения физических лиц и юридических лиц

может быть построено на принципах:

> полного освобождения от налога распределяемой прибыли;

> уменьшения налогообложения прибыли на уровне акционеров;

> уменьшения налогообложения прибыли на уровне компании;

> организации системы двойного налогообложения, как прибыли

акционерного общества, так и личного дохода.

Система полного освобождения от налога распределяемой прибыли может быть

организована как на уровне компаний, так и на уровне акционеров. Система

уменьшения налогообложения прибыли на уровне акционеров может основываться

на использовании системы зачета (налогового кредита) налога, уплаченного

компанией в отношении распределяемой прибыли. Сумма налогового зачета

(кредита) включается в совокупный налогооблагаемый доход физического лица,

но вычитается из облагаемого дохода.

Система уменьшения налогообложения прибыли на уровне компании может

строиться как на основе разных ставок, применяемых для распределяемой

(низкая ставка) и не распределяемой прибыли (повышенная ставка), так и на

основе частичного освобождения от налогообложения распределяемой прибыли.

Система двух ставок для распределяемой и не распределяемой прибыли компаний

используется в Германии. Система экономического двойного налогообложения

корпорационным и личным подоходным налогом (так называемая классическая

система налогообложения) предполагает последовательное обложение, как

дохода корпорации, так и дохода акционера. Однако последнюю систему не

следует считать менее благоприятной для физических лиц, так как именно при

классической системе обычно используется пониженный, по сравнению с другими

системами, уровень ставок налогообложения дивидендов.

В реальной практике многие страны используют комбинации указанных систем

освобождения от налогов прибыли на определенных уровнях.

Налоги на доходы юридических лиц могут вводиться как на центральном, так и

на региональном, а зачастую и на местном уровнях. Во всех странах

подоходные налоги с юридических лиц относятся к основным источникам доходов

центральных (федеральных, конфедеральных) бюджетов. На уровне регионов

(штатов, земель, провинций, кантонов) применяются как самостоятельные

подоходные налоги с юридических лиц, так и региональные надбавки к

центральным налогам.

Ставки центральных налогов на прибыль юридических лиц, как правило,

являются пропорциональными, их уровень в зависимости от применения систем

зачетов колеблется от 28% в Швеции до 53,2% в Италии.

Необходимым условием для обложения корпорационным налогом является

коммерческая деятельность, осуществляемая юридическим лицом. Определение

коммерческой или промышленной деятельности дается в нормах гражданского и

налогового законодательства страны. Во Франции, например, под коммерческой

(промышленной) деятельностью понимается деятельность, связанная с продажей,

перепродажей, подрядом, предоставлением услуг, посредничеством, ведением

банковских страховых и других операций, добычей сырья, его переработкой,

производством готовой продукции или полуфабрикатов, перевозкой, хранением,

осуществлением ремесленного производства.

Коммерческая деятельность может подразделяться на активную и пассивную. В

большинстве стран для налогообложения доходов от активной и пассивной

коммерческой деятельности либо предусматриваются различные режимы

налогообложения, либо действует определенная специфика по налогообложению

доходов от пассивной коммерческой (экономической) деятельности на льготных

условиях. К доходам от пассивной деятельности, как правило, относятся

проценты, дивиденды и рентные поступления.

Общая схема определения налогооблагаемого дохода по корпорационному доходу

аналогична схеме определения налогооблагаемого дохода физического лица. Из

валового дохода, включающего выручку от реализации товаров и услуг,

процентов, дивидендов, рентных поступлений, доходов от реализации имущества

и прочих доходов, вычитаются доходы, освобождаемые от обложения

корпорационным налогом, налоги, уплаченные с имущества в бюджеты

региональных и местных органов власти, материальные затраты, связанные с

производством и реализацией, расходы на заработную плату и обязательные

отчисления в фонды социального назначения, амортизационные отчисления,

уплаченные проценты и рентные платежи, отчисления в фонды предприятия в

соответствии с действующим законодательством. В результате этих вычетов

образуется скорректированный (адаптированный, урегулированный) доход.

Порядок и размеры производимых вычетов и уменьшения дохода определяются в

законодательстве. Практически во всех странах существуют расхождения между

правилами расчета налогооблагаемой прибыли и правилами бухгалтерского

учета. Для целей налогообложения некоторые доходы могут не учитываться, с

другой стороны, может существовать целый ряд правовых норм, на основании

которых определенные виды приростов стоимости, размеров переоценок основных

средств и товарных запасов, отчислений включаются в налогооблагаемый доход

даже в том случае, если они не являются таковыми по внутренним или

международным правилам бухгалтерского учета.

Для вычета затрат, связанных с производством и реализацией товаров и услуг,

необходимым условием является наличие связи между полученным доходом и

произведенными расходами. Вычет расходов, не связанных с получением дохода,

может быть оспорен (опротестован) налоговыми органами. В этом случае

неправильно произведенные вычеты будут рассматриваться как уменьшение или

сокрытие налогооблагаемого дохода. Не разрешается относить на издержки по

текущей деятельности затраты капитального характера, которые должны

списываться в порядке, предусмотренном для амортизационных отчислений.

Существуют многочисленные правила на выплату заработной платы, особенно для

членов советов директоров и руководящего исполнительного аппарата

предприятия. Заработная плата этих категорий служащих должна

соответствовать выплатам на других аналогичных предприятиях, в противном

случае превышение может рассматриваться как объект обложения корпорационным

налогом. Подобные правила применяются также и в отношении уплаты процентов

и рентных платежей.

Значительная специфика существует в отношении отчислений в амортизационные

фонды. Нормы и правила проведения амортизационных отчислений

устанавливаются в законодательном порядке, их нарушение также может

рассматриваться как сокрытие объекта налогообложения со всеми вытекающими

последствиями. Нормы амортизационных отчислений, как правило, являются не

фиксированными, а предельными, что означает, с одной стороны, невозможность

их превышения, а с другой стороны, разрешает предприятию устанавливать

уровень отчислений произвольно. Амортизации подлежат как материальные

(вещественные, осязаемые) активы – здания, машины, оборудование, сооружения

и т.д., так и нематериальные (невещественные, неосязаемые) активы:

авторские права, торговые марки, патенты и т.д. Амортизация может быть

пропорциональной или ускоренной. При пропорциональной амортизации

предусматривается списание стоимости амортизированного актива равными

ежегодными долями на протяжении всего периода, а при ускоренной амортизации

большая доля стоимости списывается в первые годы. Ускоренная амортизация, в

отличие от пропорциональной, не является обязательной. Обычно

пропорциональная амортизация применяется в отношении пассивной части

основных фондов (здания и сооружения), а активная часть основных фондов

(машины, станки, оборудование, установки) амортизируются в ускоренном

режиме.

Помимо амортизационных отчислений, большое значение имеют отчисления в,

различного рода, специальные резервные фонды. Количество таких фондов может

исчисляться десятками. К основным, из них, относятся фонды покрытия

сомнительных долгов, покрытия расходов и убытков будущих периодов, таких,

как обесценение материальных и товарных запасов, валютные риски, и др.

Систему вычетов из валового дохода часто дополняет система налоговых

кредитов. Налоговый кредит представляет собой вычет из суммы начисленных

налоговых обязательств. Налоговые кредиты можно подразделить на три группы:

. кредиты по ранее уплаченным налогам, т.е. уменьшение суммы

налоговых обязательств на величину уплаченных главным образом за

рубежом налогов;

. инвестиционные кредиты, вычеты определенной части фактически

произведенных инвестиций;

. специальные налоговые кредиты (по стимулированию НИОКР,

занятости определенных категорий рабочих и служащих,

профессиональному обучению и др.).

Наряду с общими налоговыми режимами в ряде стран действуют специальные

налоговые режимы по отраслям экономики. К таким отраслям обычно относятся:

сельское хозяйство, лесное хозяйство, горнодобывающая, нефтяная и газовая

промышленность, энергетика. Для этих отраслей могут применяться особые

системы амортизации основных фондов, вводиться дополнительные

инвестиционные льготы.

Важное значение для определения уровня налогового бремени по

корпорационному налогу имеют законодательно установленные режимы зачета или

компенсации понесенных убытков. Как правило, убытки подразделяются на

коммерческие (по текущей деятельности) и некоммерческие убытки, включающие

потерю капитала (уменьшение стоимости), потерю дохода от земельной

собственности. Коммерческие убытки подлежат вычету из дохода отчетного

периода, а также могут быть перенесены на будущие периоды. Некоммерческие

убытки подлежат вычету только в определенных размерах и принимаются в зачет

только в отношении доходов от прироста стоимости определенных активов.

Другими словами, уменьшение стоимости капитала может быть компенсировано

лишь путем вычета из дохода от прироста капитала того же вида активов за

один и тот же период. Возможности зачетов в отношении доходов от прироста

капитала в будущие периоды ограничены.

Важную группу налоговых льгот представляют собой отсрочки по уплате

налогов. Для налогоплательщика отсрочка по уплате равноценна предоставлению

беспроцентного или льготного банковского кредита. Широкое распространение

получили отсрочки, предоставляемые по отраслевому принципу. Особые режимы

отсрочек по уплате налогов предоставляются в сфере страхования,

инвестиционной деятельности, добывающей промышленности, сельском хозяйстве,

при экспорте отдельных видов товаров и услуг. Так, страховые компании

Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии имеют отсрочку

по уплате корпорационного налога сроком в три года, т.е. в текущем

финансовом году осуществляется фактическое погашение налоговых

обязательств, возникших три года назад. Наряду с отраслевыми отсрочками

могут предоставляться отсрочки и рассрочки по уплате корпорационного налога

в связи с особыми обстоятельствами.

Уплата корпорационного налога осуществляется равными долями в течение года,

ежеквартально или ежемесячно. В ряде стран для отдельных категорий

плательщиков устанавливаются особые сроки по внесению платежей. По

истечении года, на основании представления годовой налоговой декларации,

осуществляется определение окончательных налоговых обязательств и

производится либо доплата налога, либо компенсация суммы переплаты. Как для

недоимок, так и для переплат предусматриваются системы корректировки, на

базе действующей в стране учетной ставки Центрального банка, т.е. если в

течение одного квартала имело место превышение фактически уплаченных сумм

по сравнению с налоговыми обязательствами за тот же период, то сумма

превышения должна быть увеличена на процентную ставку Центрального банка, а

при недоплате налога за определенный период в таком же порядке, должна быть

увеличена сумма недоплаты. Переплаты могут быть по выбору налогоплательщика

либо возвращены путем перечисления на его счет, либо приняты к зачету в

счет погашения налоговых обязательств будущего периода.

Доля корпорационного налога в структуре обязательных отчислений (платежей)

в странах ОЭСР составляет 5–10%, что в несколько раз меньше доли

поступлений по подоходному налогу с физических лиц. Это связано, со

стремлением государств облагать налогами главным образом доходы,

перераспределяемые на нужды личного потребления, стимулируя инвестиционную

активность.

Раздел 6. Виды и принципы налогообложения имущества в развитых странах

Налогообложение имущества в развитых странах осуществляется на основе двух

групп налогов: общих налогов на личное состояние и налогов на конкретные

виды имущества.

Налогом на личное состояние облагается стоимость имущества физических лиц

за вычетом обязательств, возникающих в связи с владением имуществом. Оценка

имущества производится на основе рыночной стоимости, определяемой в

соответствии с методами, установленными законом. Как правило, от обложения

налогом на личное состояние освобождаются мебель и иная домашняя утварь,

произведения искусства, патенты, страховые полисы, определенные виды

частных коллекций, транспортные средства личного пользования, а также

здания, строения, земельные участки в тех случаях, когда они подлежат

обложению специальными налогами.

Налог на личное состояние может взиматься либо по единой ставке, либо в

соответствии со шкалой прогрессивного налогообложения. Единая ставка

налогообложения применяется в Германии, Бельгии, Исландии и Люксембурге.

Система прогрессивного налогообложения действует в Швеции, Финляндии,

Норвегии, Испании и Швейцарии. В других развитых странах указанный вид

налогообложения не применяется. Важная особенность этого налога заключается

в достаточно высокой первоначальной сумме, с которой начинается обложение,

а также значительные льготы, предоставляемые различным категориям

плательщиков. В структуре общих налоговых поступлений доля налогов на

личное состояние редко превышает 0,5%. Единственной страной, где доля этого

налога существенна, является Швейцария. В начале 90–х гг. доля налогов на

личное состояние в общем, объеме налоговых поступлений в этой стране

составляла около 2,2%, что объясняется особой спецификой швейцарской

налоговой системы.

С налогом на личное состояние в принципе сходна система ежегодного

налогообложения имущества юридических лиц. Эти налоги объединяет объект

налогообложения – имущество – за вычетом обязательств, связанных с его

владением или распоряжением, и иных предоставляемых льгот. Поступления по

данному виду налогов в общем, объеме налоговых поступлений к началу 90–х

гг. составляли: в Люксембурге – 2,93%, в Швейцарской Конфедерации – 1,49%,

в Германии – 0,9%, в Канаде – 0,85%, в Австрии – 0,65%, в Норвегии – 0,35%,

в Финляндии – 0,02%, в Швеции – 0,01%. В остальных странах ОЭСР систем

единого налогообложения имущества юридических лиц не существует.

Специальные налоги на отдельные виды имущества отличаются чрезвычайным

разнообразием. Чаще всего, этими налогами облагаются жилые дома, строения,

сооружения и установки, застроенные и незастроенные земельные участки,

средства транспорта (грузовые и легковые автомобили, мотоциклы, моторные

лодки, самолеты и др.).

Все поимущественные налоги относятся к региональным или местным налогам,

однако, по обыкновению, на центральном (федеральном, конфедеральном) уровне

осуществляется общая регламентация их взимания. Специальные поимущественные

налоги являются исторически самыми устоявшимися налогами. Доля поступлений

по этим налогам в общем, объеме налоговых поступлений в развитых странах

сильно различается. Так, если в Соединенном Королевстве Великобритании и

Северной Ирландии эта доля составляет свыше 10%, то в Бельгии, Греции,

Австрии, Италии, Люксембурге, Турции, Финляндии, Швейцарии и Швеции,

Испании она не превышает 1%. К странам с высокой долей поступлений по

налогам на отдельные виды имущества относятся: США – (свыше 9%), Канада –

(свыше 8%), Новая Зеландия – (около 6%), Австралия – (почти 5%), Ирландия

– (2,5%), Франция – (около 2,01%).

Наибольшую долю поступлений по поимущественному налогообложению дают

налоги, взимаемые с недвижимости, условия обложения и ставки которых обычно

связаны с материалом строений, способом крепления к земле, размерами и

назначением. Как правило, различаются системы налогообложения жилых домов и

строений промышленного или иного хозяйственного назначения.

Налогообложение земельных участков различается в зависимости от

хозяйственного назначения. Существуют различные системы налогообложения

застроенных земельных участков, земель, используемых в сельском хозяйстве,

и незастроенных земельных участков, не используемых для

сельскохозяйственного назначения. Ставки этих налогов обычно

устанавливаются в процентах от кадастровой стоимости земельного участка. От

этих налогов освобождаются объекты, находящиеся в государственной

собственности, в собственности органов местного самоуправления, а также в

собственности ряда организаций, список которых устанавливается

законодательно.

От поимущественных налогов следует отличать налоги на доходы от реализации

имущества и налоги на доходы от владения или распоряжения имуществом. Эти

группы налогов имеют разные объекты обложения:

. объектом обложения поимущественными налогами является стоимость

имущества (или ее оценка);

. налогами на доходы от реализации имущества облагается разница

между продажной и покупной ценой;

. объектами обложения налогом на доходы от владения имуществом

являются, как правило, арендные платежи, получаемые

собственником от сдачи имущества в аренду.

Налогообложение доходов второго и третьего типов осуществляется либо в

рамках общей системы подоходного налогообложения (налог на доходы

физических лиц и корпорационный налог), либо путем введения специальных

(дополнительных) налогов. К таким специальным налогам относится налог на

прирост капитала, взимаемый с доходов от реализации определенных видов

имущества (ценных бумаг, застроенных и незастроенных земельных участков,

зданий, строений, сооружений). Доходы от владения и распоряжения

имуществом, несмотря на то, что они чаще всего облагаются налогом в рамках

общей системы подоходного налогообложения, имеют определенную специфику.

Эти доходы облагаются налогом не только с учетом расходов на приобретение и

содержание имущества: к ним почти всегда применяются особые режимы

определения налоговой базы, для них характерен относительно высокий

необлагаемый минимум, система различного рода зачетов и скидок. На практике

налогообложение доходов от реализации и владения имуществом включает в себя

индексацию расходов на его приобретение и содержание с учетом инфляции. Во

всех странах ОЭСР ежегодно публикуется официальный индекс инфляции, на

размер которого корректируются (увеличиваются) расходы по приобретению и

содержанию имущества либо вычитаемые из доходов от реализации, либо

учитываемые при определении налоговых обязательств по доходам в форме

рентных платежей.

Система индексации может применяться для пересчета первоначальной

(покупной, балансовой) стоимости имущества. Система учета расходов на

содержание имущества может не применяться в связи с тем, что объектом

налогообложения выступает не доход, а сама стоимость имущества.

Системы налогообложения имущества, особенно налогообложения отдельных его

видов в большинстве случаев не связаны с системами подоходного

налогообложения. Нередко этим занимаются разные службы, например, в США

эксперты, производящие оценку стоимости недвижимого имущества, даже не

имеют доступа к информации о доходах налогоплательщиков, поступающих в

федеральный орган – Службу внутренних доходов. Практика поимущественного

налога в США имеет и такую особенность, как раздельное налогообложение

определенных объектов на уровне различных звеньев административной

иерархии: муниципалитета, графства, школьного округа.

В Соединенном Королевстве Великобритании и Северной Ирландии, напротив,

действует единый налог, взимаемый с совокупной стоимости недвижимого

имущества. Базой налогообложения служит чистая годовая стоимость имущества,

которая переоценивается в соответствии с действующей методологией. Основой

для определения чистой годовой стоимости имущества является стоимость его

найма в условиях свободного рынка, при условии, что наниматель несет все

расходы, связанные с ремонтом, содержанием и техническим текущим

обслуживанием и страхованием. Оценка имущества для целей налогообложения,

осуществляется специальной оценочной комиссией Службы внутренних доходов.

Глава II. Организация налоговой системы Российской Федерации

Раздел 1. Налоговый кодекс – новый этап в формировании налоговой системы

Российской Федерации

Одним из важнейших условий обеспечения экономического роста, развития

предпринимательской активности, ликвидации теневой экономики, привлечения в

нашу страну полномасштабных иностранных инвестиций является осуществление

налоговой реформы. Основы существующей в Российской Федерации налоговой

системы были заложены в конце 1991 г. принятием Закона «Об основах

налоговой системы в Российской Федерации» и соответствующих законов по

конкретным видам налогов. В условиях высокой инфляции и глубоких

структурных изменений в экономике в первые годы реформ российская налоговая

система в целом выполняла свою роль, обеспечивая поступление в бюджеты всех

уровней необходимых финансовых ресурсов. Вместе с тем, по мере дальнейшего

углубления рыночных преобразований, присущие налоговой системе недостатки

становились все более и более заметными, а ее несоответствие происходящим в

экономике изменениям все более и более очевидным. Не случайно на протяжении

всех лет экономических реформ в законодательство о налогах ежегодно, а

нередко и по несколько раз в год, вносились многочисленные поправки. Но они

решали лишь отдельные узкие вопросы, не затрагивая основополагающих

моментов налоговой системы. В результате сложившаяся к концу 90–х годов в

Российской Федерации налоговая система во все большей степени из–за

несовершенства ее отдельных элементов становилась тормозом экономического

развития страны.

Огромная налоговая нагрузка на законопослушных налогоплательщиков, наличие

большого числа налоговых льгот, а также многочисленных лазеек для сокрытия

доходов и налогов создали в стране атмосферу отсутствия честной конкуренции

законопослушных и закононепослушных налогоплательщиков, а также

способствовали развитию теневой экономики.

В 1998 г. была принята и с 1 января 1999 г. вступила в действие первая или

так называемая общая часть Налогового кодекса Российской Федерации. Этот

документ регламентирует важнейшие положения налоговой системы России, в

частности, перечень действующих в России налогов и сборов, порядок их

введения и отмены, а также весь комплекс взаимоотношений государства с

налогоплательщиками и их агентами.

Принятие первой части Налогового кодекса России явилось поистине

историческим моментом в развитии экономических реформ в нашей стране. С

введением этого законодательного документа был осуществлен первый этап

комплексного пересмотра всей системы налогообложения.

Но принятие первой части Налогового кодекса не затронуло вопросов

конкретного применения федеральных, региональных и местных налогов и

сборов. Поэтому была продолжена работа над второй, специальной частью

Кодекса, которая была принята в августе 2000 г. и вступила в действие с 1

января 2001 г.

При этом необходимо подчеркнуть, что из предполагаемых тридцати глав второй

части Кодекса пока приняты четыре главы, посвященные НДС, налогу на доходы

физических лиц, акцизам и единому социальному налогу. По остальным налогам

будут продолжать действовать до 2002 г. соответствующие законы,

определяющие порядок и условия их исчисления и уплаты. После принятия

остальных глав второй части Налогового кодекса он станет единым,

взаимосвязанным и комплексным документом, учитывающим всю систему налоговых

отношений в Российской Федерации.

Налоговый кодекс призван стать и непременно станет практически единственным

нормативным актом, регулирующим все налоговые вопросы, начиная со

взаимоотношений налоговых органов и налогоплательщиков и кончая порядком

расчета и уплаты всех предусмотренных в нем налогов.

Изменения налоговой системы, предусмотренные Налоговым кодексом, направлены

на решение следующих важнейших задач:

> построение единой и понятной в границах Российской Федерации

налоговой системы, установление правовых механизмов взаимодействия

всех ее элементов в рамках единого налогового правового

пространства;

> возрастание справедливости налоговой системы за счет выравнивания

условий налогообложения для всех налогоплательщиков, отмены

неэффективных и оказывающих наиболее негативное влияние на

хозяйственную деятельность налогов и сборов, исключения из самих

механизмов применения налогов и сборов тех норм, которые искажают их

экономическое содержание;

> развитие налогового федерализма при обеспечении доходов

федерального, региональных и местных бюджетов закрепленными за ними

и гарантированными налоговыми источниками;

> создание рациональной налоговой системы, обеспечивающей

сбалансированность общегосударственных и частных интересов,

содействующей развитию предпринимательства, активизации

инвестиционной деятельности и наращиванию национального богатства

России и благосостояния ее граждан;

> ослабление общего налогового бремени на законопослушных

налогоплательщиков путем более равномерного распределения налоговой

нагрузки на всех налогоплательщиков, продолжения курса на дальнейшее

постепенное снижение ставок по основным федеральным налогам и

облегчения налоговой нагрузки на фонд оплаты труда;

> формирование единой налоговой правовой базы, совершенствование

системы ответственности за налоговые правонарушения и улучшение

налогового администрирования;

> упрощение налоговой системы за счет установления исчерпывающего

перечня налогов и сборов с сокращением их общего числа, а также за

счет максимальной унификации, действующих режимов исчисления и

порядка уплаты различных налогов и сборов;

> обеспечение стабильности налоговой системы, а также определенности в

объемах налоговых платежей для налогоплательщиков на длительный

период. Вместе с тем необходимо иметь в виду, что принятие

Налогового кодекса России не ставило своей целью кардинально

изменить принятую в России в 1991 г. налоговую систему. Кодекс

представляет собой эволюционное преобразование этой системы путем

устранения выявленных в ходе ее функционирования недостатков и

перекосов. Это означает, что в Налоговом кодексе сохранены основные

налоги (НДС, акцизы, налог на прибыль предприятий, налог на доходы

физических лиц, ресурсные и некоторые другие налоги), формирующие

основу российской налоговой системы. Эти налоги апробированы как в

развитых, так и в развивающихся государствах, в различных

экономических режимах, здесь они показали свою достаточно высокую

эффективность, за годы экономических реформ к ним адаптировались

российские налогоплательщики.

Какие же принципиальные изменения внесены в налоговое законодательство

России с принятием Налогового кодекса?

В результате принятия Налогового кодекса снижено общее количество налогов,

действовавших в Российской Федерации. Налоговым кодексом вместо 48

установленных федеральным законодательством налогов и отчислений во

внебюджетные фонды и более чем 100 фактически действовавших к моменту его

принятия налогов, сборов и иных обязательных платежей установлены 28 видов

налогов и сборов. При этом важно подчеркнуть, что перечень региональных и

местных налогов стал исчерпывающим, т. е. ни один орган законодательной

власти субъекта Федерации и представительный орган местного самоуправления

не имеет права ввести ни одного налога, не предусмотренного Кодексом. Это

качественно изменило условия хозяйствования для предприятий, достаточно

резко повысило их уверенность в незыблемости налоговой системы.

При этом для конкретного налогоплательщика количество уплачиваемых налогов

несравненно меньше, чем это предусмотрено в Кодексе, поскольку в их числе

достаточно много специфических налогов, уплата которых возложена на

ограниченное число предприятий. К таким налогам относятся, в частности,

акцизы на отдельные виды товаров и отдельные виды минерального сырья, налог

на пользование недрами, лесной налог и ряд других, не говоря уже о налогах,

уплачиваемых физическими лицами. Установленный в Кодексе перечень налогов

содержит и альтернативные виды налогов. В частности, добывающие предприятия

получают возможность вместо акцизов на природный газ и нефть уплачивать по

новым скважинам налог на дополнительные доходы от добычи углеводородов,

который возникает при достижении определенного уровня окупаемости затрат в

добычу нефти и газа и прогрессивно возрастает по мере увеличения добычи.

Одновременно с этим предусмотрена поэтапная, в течение 5 лет, отмена

предусмотренного в перечне налога на воспроизводство минерально–сырьевой

базы.

Два имущественных налога (с населения и предприятий) и земельный налог

решениями законодательных органов субъектов Федерации постепенно будут

заменяться единым налогом – на недвижимость.

Если рассматривать установленную Налоговым кодексом систему налогов с

качественной стороны, то здесь также можно обнаружить достаточно много

позитивных изменений. Упорядочение налогообложения в первую очередь связано

с отменой действовавших ранее нерациональных налогов и иных платежей,

имеющих налоговый характер, которые нарушали единое экономическое

пространство России и препятствовали свободному перемещению по ее

территории товаров и услуг.

Одновременно с этим осуществлена унификация налогов и иных обязательных

платежей, в том числе и со схожей налоговой базой.

Отменено также большое количество «мелких» налогов и сборов, дающих

незначительные поступления в бюджеты, но дорогих в администрировании.

Наиболее кардинальное преобразование проведено в части существовавших до

принятия Кодекса взносов в государственные внебюджетные социальные фонды,

которые теперь объединены в единый социальный налог.

Изменена структура налогов, направленная на минимизацию налогов и сборов,

имеющих целевую направленность.

В частности, согласно установленной в Кодексе налоговой системе отменены

действующие налоги на реализацию горюче–смазочных материалов, приобретение

автотранспортных средств, на операции с ценными бумагами, на содержание

жилищного фонда и объектов социально–культурной сферы, сбора на нужды

образовательных учреждений, сбора за использование наименований «Россия»,

«Российская Федерация», целевых налогов на содержание милиции,

благоустройство территории, региональных, зональных и местных налогов и

сборов на ввозимые (вывозимые) товары (при перемещении товаров по

территории России), ряд других налогов и сборов.

Вместе с тем в налоговой системе России появились и новые налоги,

изменилось разделение налогов на федеральные и региональные. В частности,

введен региональный налог на игорный бизнес, который заменяет для

предприятий, занимающихся этой деятельностью, налог с дохода.

Введен налог с продаж. Объектом обложения данным налогом является объем

реализации товаров, работ и услуг, реализуемых в розничной торговле и

бытовом обслуживании населения за наличный расчет. Введение этого налога

является достаточно спорным, поскольку он практически дублирует налог на

добавленную стоимость, имея ту же налогонеоблагаемую базу. Это противоречит

важнейшему принципу налогообложения, в соответствии с которым каждый налог

должен иметь самостоятельный объект для налогообложения. Это, кстати,

зафиксировано и в ст. 38 Налогового кодекса России.

В составе налога на прибыль (доход) организаций выделен налог на доходы от

капитала. Таким налогом будут облагаться отдельные виды доходов, налоги на

которые удерживаются у источника доходов. Это относится, главным образом, к

доходам в виде процентов по банковским депозитам и ценным бумагам.

Законодатели, принимая Налоговый кодекс, признали возможным, несмотря на

серьезнейшие бюджетные ограничения, имевшие место к моменту разработки и

принятия Налогового кодекса, пойти на определенное снижение налогового

бремени на товаропроизводителей за счет сокращения количества налогов. Для

реализации целей налоговых преобразований Кодексом предусмотрено серьезное

снижение налога на доходы физических лиц, что должно по замыслу

законодательной и исполнительной власти явиться дополнительным фактором

стимулирования развития предпринимательской активности и расширения

платежеспособного спроса населения.

Снижение налоговой нагрузки не должно привести к уменьшению поступлений

налоговых доходов в казну государства, так как это будет способствовать

расширению налогооблагаемой базы и увеличению за счет этого поступлений

налогов. Кроме того, Налоговым кодексом предусмотрен ряд мер,

способствующих росту собираемости налогов, в частности, за счет перекрытия

имеющихся каналов ухода от налогообложения и отмены неоправданных налоговых

льгот.

Кроме этого, общая либерализация налоговой системы и заметное усиление

защищенности налогоплательщиков должны способствовать возврату в легальную

сферу капиталов, ушедших в тень или вывезенных в последние годы за рубеж.

Принципиальное значение имеет решение проблемы более равномерного и

справедливого распределения налоговой нагрузки на всех налогоплательщиков.

Оно обеспечено в Кодексе, прежде всего, за счет сокращения огромного

количества бессистемно действовавших налоговых льгот, которые нарушали

принцип справедливости налоговой системы по отношению к тем участникам

экономической деятельности, которые не пользуются налоговыми привилегиями.

Общеизвестно, что льготный режим для одних налогоплательщиков неизбежно

означает дополнительное налоговое бремя для других. Кроме этого, многие из

действовавших налоговых льгот были недостаточно эффективны и зачастую не

достигали тех адресатов, для которых они вводились. Одновременно наличие

таких льгот способствовало созданию недобросовестным налогоплательщикам

возможностей для ухода от налогообложения. Вместе с тем отмена большей

части льгот не означает, что налоговая система страны не будет выполнять

регулирующую функцию. Поэтому в Налоговом кодексе сохранены многие льготы,

направленные на внедрение достижений науки и техники, а также связанные с

осуществлением благотворительной деятельности, защитой малоимущих и слабо

защищенных граждан страны.

Вместе с тем следовало бы подчеркнуть, что Кодексом в общем, объеме

налоговых платежей сохранена высокая доля косвенных налогов, и, прежде

всего налога на добавленную стоимость и акцизов, это обусловлено

необходимостью укрепления доходной базы бюджета, поскольку полнота сбора

этих налогов заметно выше, чем у прямых налогов. Одновременно с этим

Кодексом повышается фискальное значение и увеличение доли налогов и сборов,

связанных с использованием природных ресурсов, недр, а также имущественных

налогов, которые станут основой формирования региональных и местных

бюджетов.

В отличие от принятого в 1991 г. и уточнявшегося на протяжении многих лет

налогового законодательства, выразившегося в наличии нескольких десятков

законов и подзаконных актов, в Налоговом кодексе установлена четкая

кодификация налогов, узаконена жесткая процедура их введения, отмены,

утверждения ставок, предоставления льгот и преференций.

В частности, по федеральным налогам и сборам порядок налогообложения,

включая определение налогоплательщиков, объектов налогообложения, налоговой

базы, налоговых ставок, налоговых льгот и сборов, устанавливается самим

Кодексом.

По региональным и местным налогам и сборам в соответствии с Конституцией

Российской Федерации в Кодексе прописываются общие для всех субъектов

Российской Федерации и органов местного самоуправления принципы

налогообложения, обеспечивающие единый налоговый правопорядок в Российской

Федерации.

Органы законодательной (представительной) власти субъектов Российской

Федерации и органы местного самоуправления устанавливают соответственно

региональные и местные налоги и сборы, изменяют их ставки, принимают

решения о предоставлении налоговых льгот и иные самостоятельные решения в

соответствии с установленными Российской Федерацией и субъектами Российской

Федерации общими принципами налогообложения.

Принятие Налогового кодекса позволило существенным образом

систематизировать действовавшие нормы и положения, регулирующие процесс

налогообложения, привести их в упорядоченную, единую, логически цельную и

согласованную систему. В частности, устранены такие недостатки

существовавшей до принятия Кодекса налоговой системы, как отсутствие единой

законодательной и нормативной базы налогообложения, многочисленность и

противоречивость нормативных документов, отсутствие достаточных правовых

гарантий для участников налоговых отношений. Как известно, до принятия

Налогового кодекса кроме законодательных органов право издания актов,

регулирующих налоговые отношения, имело Правительство и многочисленные

федеральные и региональные органы исполнительной власти. К моменту принятия

Налогового кодекса в стране действовало более тысячи нормативных документов

по налогообложению, включая инструкции Госналогслужбы (в настоящее время –

Министерство по налогам и сборам) и Министерства финансов России.

Налоговый кодекс практически полностью отменяет это огромное количество

подзаконных актов, он в очень большой степени становится законом прямого

действия, что делает налоговое законодательство значительно более

прозрачным и понятным. Кодекс не предусматривает издания ни инструкций, ни

ведомственных писем, ни разъяснений и толкований налоговых и финансовых

органов. Другое дело, что ведомства должны утвердить формы расчетов налогов

и деклараций, установить порядок расчета определенных показателей для

правильных расчетов налогов. Кодекс, и только Кодекс призван полностью

отрегулировать практически все проблемы, возникающие между

налогоплательщиком и налоговыми органами. Это позволит налогоплательщику

четко знать «правила игры» и избежать, как это ранее нередко случалось,

произвола со стороны фискальных служб.

В этих целях Налоговый кодекс предусматривает большое количество

процессуальных моментов, которые призваны вывести на качественно новый

уровень взаимоотношения между налоговыми органами и налогоплательщиками.

В Кодексе четко и недвусмысленно, в отличие от ранее действовавшего

законодательства, регламентированы правила налоговых проверок, возможности

применения «силовых» мер при неисполнении налогоплательщиком возложенных на

него обязательств.

В существенной степени изменилась процедура уплаты налогов. Налоговая

инспекция сначала должна выставлять требования уплатить налог, а уже затем

в законодательном порядке должны применяться финансовые и административные

санкции к неплательщикам. В Кодексе четко прописана процедура проведения

налоговых проверок, ограничены сроки их осуществления, а также установлены

жесткие ограничения на проведение повторных проверок.

Впервые за все существование налоговой системы России установлен четкий

порядок изменения срока исполнения налогового обязательства, осуществляемый

в виде отсрочек, рассрочки, налогового кредита, инвестиционного налогового

кредита. Кодекс оговаривает платность за предоставленные отсрочки или

рассрочки уплаты налогов, за исключением изменения срока исполнения

налогового обязательства по отдельным основаниям, в том числе связанным с

недофинансированием из бюджета или неоплатой государственного заказа.

Предусматривается, что возврат излишне взысканных с налогоплательщика

средств или излишне уплаченных им самостоятельно при неисполнении налоговым

органом установленного срока возврата будет осуществляться с процентами в

размере ставки рефинансирования Банка России.

Таким образом, принятие Налогового кодекса дает достаточно твердую гарантию

того, что каждый из участников налоговых отношений совершенно четко знает,

кто, когда и при каких обстоятельствах вправе или обязан предпринять те или

иные действия и какова должна быть реакция на эти действия.

В Налоговом кодексе четко прописана система штрафных санкций за нарушение

налогового законодательства, уменьшены ранее действовавшие чрезмерно

жесткие нормы ответственности за налоговые нарушения. При этом Кодексом

установлены более четкие и конкретные формулировки составов налоговых

нарушений.

Принципиальное значение имеет введенная в Налоговом кодексе норма об

обязательном судебном порядке взыскания с налогоплательщиков штрафных

санкций за нарушения налогового законодательства (если налогоплательщик не

уплачивает штраф добровольно). Таким образом, штрафы за нарушение

налогового законодательства будут взиматься только по решению суда.

Характерной особенностью Кодекса является введение специальных налоговых

режимов (как правило, с освобождением от уплаты большинства предусмотренных

Кодексом налогов).

Специальным налоговым режимом, исходя из положений Кодекса, является особый

порядок исчисления и уплаты налогов и сборов в течение определенного

периода времени, применяемый в особых, оговоренных Кодексом, случаях и в

порядке, установленных Кодексом и применяемыми в соответствии с ним

федеральными законами.

Сохранен в виде специального налогового режима введенный еще до принятия

Кодекса действующий единый налог на вмененный доход для определенных видов

деятельности.

Необходимо также отметить, что для решения поставленных при принятии

Налогового кодекса задач внесены изменения в порядок и условия

функционирования конкретных видов налогов.

Серьезные изменения внесены Кодексом в существовавший режим подоходного

налогообложения физических лиц. В целях ослабления налоговой нагрузки на

заработную плату вместо действовавшей прогрессивной шкалы ставок налога

начиная с 2001 г. введена единая ставка налога на доходы физических лиц в

размере 13 процентов.

В отличие от ранее действовавшего подоходного налога, предусматривавшего

огромное количество разнообразных малообоснованных налоговых льгот,

Налоговый кодекс предусматривает систему четких и носящих всеобщий характер

стандартных, социальных, имущественных и профессиональных налоговых

вычетов.

Наиболее существенные поправки Налоговый кодекс внес в существовавшие до

его принятия режимы уплаты взносов в государственные социальные

внебюджетные фонды. В перечень федеральных налогов и сборов в качестве

самостоятельного налогового платежа включен единый социальный налог (взнос)

взамен действовавших ранее взносов в четыре государственные социальные

внебюджетные фонда с установлением регрессивной шкалы этого налога.

Принципиальное значение имеет установление для всех налогоплательщиков –

работодателей единого порядка исчисления налоговой базы по этим платежам, в

качестве которой предусматривается общая сумма доходов в виде выплат,

вознаграждений и иных доходов, начисляемых в пользу наемных работников.

Предусмотренное Кодексом снижение сумм налогов, исчисляемых от объема

расходов на оплату труда, направлено в первую очередь на стимулирование

легализации реальных расходов организаций на оплату труда работников, и

расширение на этой основе базы обложения налогом на доходы физических лиц и

социальным налогом.

Относительно небольшие изменения внесены в действовавший до принятия

Кодекса порядок функционирования налога на добавленную стоимость. Это

связано с тем, что данный налог является основным и наиболее стабильным

источником налоговых поступлений бюджета. Поэтому изменения по данному

налогу, в основном, связаны с исключением некоторых перекосов и отклонений

в исчислении и уплате НДС по сравнению с режимом, применяемым в

международной практике. В частности, в число плательщиков НДС включены

индивидуальные предприниматели при условии, что объем полученной ими

выручки не опускается ниже определенного уровня.

Существенные изменения внесены в порядок применения акцизов. В частности, в

связи с отменой налога на реализацию горюче–смазочных материалов, введены

акцизы на дизельное топливо и на автомобильные масла. По этой же причине, а

также из–за снижения ставки налога на пользователей автомобильных дорог

существенно увеличены ставки акцизов по автомобильному бензину.

В соответствии с требованиями части первой Кодекса непосредственно в

законодательство о налогах и сборах включены ставки акциза на газ, которые

раньше устанавливались решениями Правительства.

Предусмотрено, также, перенести обязанности по уплате части акциза с

производителей алкогольной продукции на аккредитованные организации оптовой

торговли, реализующие такую продукцию.

Следует подчеркнуть, что изменение источников финансирования дорожного

строительства является одним из наиболее серьезных вопросов, решенных

Налоговым кодексом. Финансирование территориальных программ по

строительству автомобильных дорог будет осуществляться теперь за счет

увеличения акцизов на бензин вместо действовавших до принятия Кодекса

отчислений на строительство и содержание автомобильных дорог.

Другим источником таких расходов должен стать региональный транспортный

налог, который по существу объединит пока еще действующий налог на

владельцев транспортных средств и налог на отдельные виды транспортных

средств. При этом размер ставки этого налога будет заметно увеличен и

поставлен в зависимость от величины мощности автомобиля.

Вместо существующего до введения в действие всех глав второй части

Налогового кодекса большого числа местных налогов их перечень будет

ограничен только пятью. Но уже сегодня отменены многие местные налоги. В

частности, по мере введения на территории субъектов федерации налога с

продаж отменяются 16 неэффективных и трудных в администрировании местных

налогов. С введением первых четырех глав части второй Кодекса отменен также

налог на содержание жилищного фонда и объектов социально–культурной сферы,

на который приходилось до 70 процентов от всей суммы поступлений по местным

налогам. Однако для сохранения уровня доходов местных бюджетов в составе

местных налогов предусмотрен муниципальный налог, налоговая база которого

соответствует налогу на доходы организаций, а предельная ставка составляет

5 процентов.

Раздел 2. Виды налогов в РФ.

В первую очередь следовало бы остановиться на делении налогов в зависимости

от того, какой уровень власти устанавливает важнейшие элементы налога и

вводит его в действие. По этому признаку налоги подразделяются на

государственные и местные. Исходя из федерального устройства отдельных

государств, в том числе и Российской Федерации, государственные налоги

подразделяются на федеральные и региональные (налоги субъектов Федерации).

Применительно к Российской Федерации систему налогов необходимо

характеризовать как совокупность федеральных, региональных и местных

налогов. Первой частью Налогового кодекса России установлено 16

федеральных, 7 региональных и 5 местных налогов. Но они будут действовать

только с момента полной отмены закона об основах налоговой системы. Пока же

в России действуют статьи 19, 20 и 21 отмененного Закона об основах

налоговой системы, которые предусматривают возможность взимания на

российской территории 18 федеральных, 6 региональных и 22 местных налогов.

Федеральные налоги в Российской Федерации установлены налоговым

законодательством и являются обязательными к уплате на всей территории

страны. Перечень региональных налогов установлен Налоговым кодексом, но эти

налоги вводятся в действие законами субъектов Федерации и являются

обязательными к уплате на территории соответствующего субъекта Федерации.

Вводя в действие региональные налоги, представительные (законодательные)

органы власти субъектов Федерации определяют налоговые ставки по

соответствующим видам налогов, но в пределах, установленных федеральным

законодательством, налоговые льготы, порядок и сроки уплаты налогов. Все

остальные элементы региональных налогов установлены соответствующим

федеральным законом. Таков же порядок введения местных налогов с той лишь

разницей, что они вводятся в действие представительными органами местного

самоуправления.

И в зависимости от метода взимания налогов, они делятся на прямые и

косвенные.

Прямые налоги устанавливаются непосредственно на доход или имущество

налогоплательщика. В связи с этим при прямом налогообложении денежные

отношения возникают непосредственно между налогоплательщиком и

государством. Примером прямого налогообложения в российской налоговой теме

могут служить такие налоги, как налог на доходы физических лиц, налог на

прибыль, налоги на имущество как (юридических, так и физических лиц) и ряд

других налогов. В данном случае основанием для обложения служат владение и

пользование доходами и имуществом.

Косвенные налоги взимаются в процессе движения доходов или оборота товаров,

работ и услуг. Эти налоги включатся в виде надбавки в цену товара, а также

тарифа на работы или услуги и оплачиваются потребителем. Владелец товара,

работы или услуги при их реализации получает с покупателя одновременно с

ценой и налоговые суммы, которые затем перечисляет государству. Поэтому

косвенные налоги нередко называют налогами на потребление. Таким образом,

указанные налоги предназначаются для перераспределения реального налогового

бремени на конечного потребителя. При косвенном налогообложении субъектом

налога является продавец товара (работы или услуги), выступающий в качестве

посредника между государством и фактическим плательщиком налога –

потребителем этого товара (работы или услуги). Примером косвенного

налогообложения могут служить такие яркие представители, как налог на

добавленную стоимость, акцизы и таможенные пошлины.

Косвенные налоги являются наиболее простыми для государства с точки зрения

их взимания, но также достаточно сложными для налогоплательщика с точки

зрения укрывательства от их уплаты. Привлекательность для государства эти

налоги имеют еще и потому, что поступления их в казну прямо не привязаны к

финансово–хозяйственной деятельности субъекта налогообложения, и фискальный

эффект достигается в условиях падения производства и даже убыточной работы

предприятий и организаций.

Вместе с тем, государство в силу этих особенностей косвенного

налогообложения вынуждено использовать и прямые налоги, чтобы под налоговое

воздействие попало как можно большее число объектов деятельности

налогоплательщика: создающее материально–техническую основу деятельности

имущество предприятий, рабочая сила, потребляемые в производстве ресурсы,

доход. Это создает достаточную устойчивость налоговых поступлений и

одновременно усиливает зависимость размера уплачиваемых налогоплательщиком

налогов от эффективности его деятельности.

В российской налоговой системе преобладают косвенные налоги, что

подтверждается данными табл. 1.

Как видно из приведенных данных, доля косвенных налогов составляет 56 % в

общей сумме налогов консолидированного бюджета, в то время как прямые

налоги составляют только 44 процента.

Таблица 1 Удельный вес налогов в консолидированном бюджете Российской

Федерации за 1999 г. (в процентах)

| |Налоги |Удельный вес (|

| | |% ) |

|1 |Прямые |44,0 |

| |в том числе: | |

|2 |Налог на прибыль (доход) предприятий и организаций |21,9 |

|3 |Налог на доходы физических лиц |11,7 |

|4 |Налоги на имущество |5,2 |

|5 |Косвенные |56,0 |

| |в том числе: | |

|6 |Налог на добавленную стоимость |28,6 |

|7 |Акцизы |10,8 |

|8 |Налоги на внешнюю торговлю и внешнеэкономические |8,6 |

| |операции | |

|9 |Всего |100,0 |

При этом с введением второй части Налогового кодекса доля косвенного

налогообложения еще более увеличится в связи с резким повышением ставок

акцизов на бензин, с введением акцизов на дизельное топливо и моторные

масла, а также отменой большого числа льгот по налогу на добавленную

стоимость.

Нередко и прямые, и косвенные налоги подразделяют на несколько видов. Среди

прямых налогов выделяют реальные и личные. Реальными налогами облагаются

продажа, покупка или владение имуществом, и их взимание не зависит от

индивидуальных финансовых возможностей налогоплательщика. К ним, в

частности, относятся земельный налог, налог на имущество, налог на

недвижимость и некоторые другие. В отличие от реальных, личные налоги

учитывают финансовое положение налогоплательщика и его платежеспособность.

Они взимаются с физических и юридических лиц или у источника дохода, или по

декларации. Примером личного обложения могут служить налог на прибыль,

налог на доходы физических лиц.

Косвенные налоги, в свою очередь, подразделяются на акцизы, государственную

фискальную монополию и таможенные пошлины. Акцизы бывают индивидуальные и

универсальные. Ярким примером универсального акциза является налог на

добавленную стоимость, который применяется в мировой налоговой системе с

конца 60–х – начала 70–х годов, в Российской Федерации – с 1992 г.

Индивидуальные акцизы устанавливаются как по отдельным видам товаров, так и

по группам товаров.

Таможенные пошлины в большинстве стран устанавливаются только на импортные

товары. Экспорт товаров, как правило, обложению таможенными пошлинами не

подлежит. В отличие от других стран в России установлены и экспортные

пошлины.

Государственная фискальная монополия в налоговой практике используется не

всеми странами, отсутствует она и в российской налоговой системе.

На практике нередко проводят разделение налогов в зависимости от их

использования. В этом случае они подразделяются на общие и специальные.

К общим относится большинство взимаемых в любой налоговой системе налогов.

Их отличительной особенностью является то, что они после поступления в

бюджет любого уровня обезличиваются и расходуются на цели, определенные в

соответствующем бюджете.

В отличие от них специальные налоги, имея строго целевое назначение,

закреплены за определенными видами расходов. В частности, в Российской

Федерации примером специального налога могут служить единый социальный

налог, налог на воспроизводство минерально–сырьевой базы.

В зависимости от установленных ставок налогообложения налоги подразделяются

на пропорциональные, прогрессивные и регрессивные.

Особой категорией налогов являются так называемые специальные налоговые

режимы. В Налоговом кодексе Российской Федерации предусмотрена возможность

установления четырех таких режимов. К специальным налоговым режимам

относятся: единый налог на вмененный доход для отдельных видов

деятельности, единый налог для сельскохозяйственных товаропроизводителей,

система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции и

система налогообложения при разработке неиспользуемых и малодебитных

нефтяных скважин. Особенностью этих налогов является то, что со дня их

введения на территории соответствующих субъектов Федерации с

налогоплательщиков, как правило, прекращается взимание большинства налогов,

предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации.

Установленная Налоговым кодексом Российской Федерации налоговая система

России показана на рис. 2.

Вместе с тем, эта налоговая система в полной мере начнет функционировать с

момента принятия всех глав второй части Налогового кодекса и с отменой

действия Закона об основах налоговой системы. В настоящее же время

действует следующая система налогов, установленная Законом «Об основах

налоговой системы в Российской Федерации», которая включает в себя и часть

налогов, предусмотренных первой частью Налогового кодекса (рис. 3).

Экономическая сущность налога проявляется через его функции. Каждая из

выполняемых налогом функций проявляет внутреннее свойство, признаки и черты

данной экономической категории, а также показывает, каким образом

реализуется общественное назначение налога, как части единого процесса

воспроизводства, как инструмента стоимостного распределения и

перераспределения доходов.

В настоящее время в экономической науке нет единой, устоявшейся точки

зрения на количество выполняемых налогом функций. При этом одни ученые

называют только две такие функции – фискальную и экономическую[18].

По мнению других, кроме фискальной функции налоги выполняют, по меньшей

мере, еще три: распределительную, стимулирующую и контрольную. Подобный

разброс мнений далеко не случаен, поскольку сторонники наличия сверх

фискальной функции только одной экономической (или распределительной, или

регулирующей) функции при раскрытии ее экономической сути определяют

различные сегменты этой функции.

Глава III. Современное европейское налогообложение

Налоговые системы западноевропейских стран весьма различаются между собой.

В то же время проводимые с конца 80–х годов налоговые реформы несколько

сближают их. Например, Италия перед вступлением в Общий рынок серьезно

изменила налоговую систему, приближая ее к системам других стран. Тенденция

к экономическому объединению, расширение международных хозяйственных

связей, стремление избежать двойного налогообложения способствуют этому

процессу. С учетом специфических особенностей экономики и традиций

населения европейские страны усваивают общие черты системы налогов.

Действуют примерно одни и те же виды прямых и косвенных налогов, широко

распространен налог на добавленную стоимость, выравнивается подход к

обложению личных доходов граждан. Практически во всех странах налоговые

системы имеют трехуровневый характер. Взимаются общегосударственные, или

федеральные, налоги, региональные налоги – земель, провинций, автономных

территорий и местные, или муниципальные, налоги. По этой же общепринятой

схеме построена и современная налоговая система Российской Федерации. В то

же время в каждой стране есть особенности, которые иногда можно перенимать,

а иногда полезно просто знать, порой с целью избежать уже выявленных

другими ошибок.

Раздел 1. Налоги Великобритании

На родине науки о налогообложении налоговая система в основном

сформировалась еще в XIX столетии. Однако и она подвергается переменам.

Налоговые реформы проходили в 1965, 1973 гг., серьезные изменения, особенно

в местном налогообложении, были в 90–х годах. Налоговая система

Великобритании двухступенчата: состоит из общегосударственных и местных

налогов. Основные общегосударственные налоги: подоходный с физических лиц,

на прибыль корпораций, на прирост капитала, на доходы от нефти, с

наследства, на добавленную стоимость, пошлины, акцизы, гербовый сбор. Они

дают более 90% налоговых поступлений. На долю местных налогов, в основе

которых лежит обложение имущества, приходится около 10% налоговых доходов.

Почти две трети прямых налогов в государственный бюджет Великобритании дает

подоходный налог с населения. Впервые он был введен в 1799 г. как временная

мера в целях финансирования войн против Наполеона, а с 1842 г. окончательно

утвердился в английской налоговой практике.

В Великобритании принята шедулярная форма построения подоходного налога,

которая предполагает деление дохода на части (шедулы) в зависимости от

источника дохода (жалованье, дивиденды, рента и т. п.), каждая шедула

облагается особым порядком. Такое раздельное обложение доходов преследует

цель «настигнуть доход у источника».

Действуют шесть шедул, причем некоторые из них имеют еще и внутреннюю

градацию доходов.

Шедула «А» – включает доходы от имущества: от собственности на землю,

от строений и сооружений, квартирную плату за сдаваемые в наем жилые дома

или квартиры.

Шедула «В» – доходы от лесных массивов, используемых в коммерческих

целях.

Шедула «С» – доходы от государственных ценных бумаг.

Шедула «Д» – доходы от производственной коммерческой деятельности. В

данную шедулу входит много разных видов доходов, поэтому она разделена на

шесть частей:

1) доходы, получаемые от торговли или деловых операций

(бизнеса), например, прибыль владельца магазина;

2) доходы, полученные в результате предоставления

профессиональных услуг, например, доходы врача или адвоката;

3) полученные проценты и алименты, подлежащие налогообложению;

4) доходы от ценных бумаг, находящихся за рубежом, не входящие

в шедулу Е;

5) доходы от имущества, находящегося за рубежом;

6) все доходы, не включенные ни в одну из вышеупомянутых

частей (например, гонорар).

Шедула «Е» – заработная плата, пенсии, пособия и прочие трудовые

доходы.

Шедула «F» – включает дивиденды и другие выплаты, осуществляемые

компаниями Великобритании.

Подоходный налог удерживается с облагаемого дохода, представляющего собой

совокупный годовой доход за вычетом разрешенных законом скидок и льгот. При

этом он подразделяется на заработанный и инвестиционный (не заработанный).

Удержание подоходного налога с заработной платы и жалований производится у

источника. При этом отпадает необходимость заполнения налоговой декларации

для лиц наемного труда, живущих на доход только от заработной платы. В

остальных случаях налогообложение доходов производится на основе

декларации, предъявляемой налогоплательщиками в установленные законом

сроки.

Современная организация британского подоходного налогообложения сложилась в

решающей степени благодаря реформам 1965 и 1973 гг. До 1965 г. подоходный

налог платили как физические, так и юридические лица, в том числе

корпорации. С введением отдельного налога на прибыль корпораций сфера его

действия сузилась до личных доходов граждан, включая тех, кто занимается

индивидуальной предпринимательской деятельностью или выступает партнером

делового товарищества. Еще более серьезные изменения в подоходное

налогообложение были внесены реформой 1973 г., в результате которой

заработанный и инвестиционный доходы стали облагаться по единой шкале

ставок. Это не только упростило технику взимания налога, но и коренным

образом изменило назначение шедул, которые в настоящее время служат для

начисления скидок и льгот.

Наиболее универсальными и поэтому наиболее важными из них являются личная

скидка, право на которую имеют все налогоплательщики независимо от

источника дохода, и дополнительная семейная скидка, засчитываемая при

обложении главы семьи. Размеры личной и семейной скидок автоматически

пересматриваются каждый финансовый год с учетом роста индекса розничных цен

(в то же время Парламент по предложению правительства имеет право

замораживать размеры скидок в связи с особыми экономическими

обстоятельствами). В настоящее время личная скидка в Великобритании

определена в размере 3`445 фунтов стерлингов.

Действуют три ставки подоходного налога.

Таблица 2 Облагаемый доход (после учета всех льгот)

|до 2`500 фунтов стерлингов | 20%, |

|от 2`501 до 23`700 фунтов стерлингов | 25% |

|и свыше 23`700 фунтов стерлингов | 40%. |

Ставка налога на прибыль составляет 33%. Причем 10 лет назад она была 52%,

а в начале 90–х годов – 35%.

При определении облагаемой прибыли из валового дохода вычитаются помимо

обычных затрат представительские расходы, расходы развлекательного

характера на сотрудников компании, расходы на юридическую консультацию по

вопросам финансов компании, убытки коммерческого и некоммерческого

характера, все затраты на научно–исследовательские работы.

Малому бизнесу предоставляется льгота в виде уменьшенной ставки – 25%.

Критерием выступает не численность работающих в компании, а полученная

прибыль. К малым относится предприятие с размером прибыли 250 тыс. фунтов

стерлингов в год.

В особую категорию выделены нефтедобывающие компании. Они вносят в бюджет

50% дохода, остающегося после уплаты налога по обычной ставке. Несколькими

годами ранее они вносили 75%.

Налог на прирост капитала взимается при реализации определенных видов

капитальных активов, которая приносит прибыль (частные автомобили, жилье,

национальные сберегательные сертификаты и облигации и др.). Цель этого

налога – ограничить размеры и прибыльность спекулятивных сделок. Доходы

определяются как разница между рыночной ценой данного имущества и ценой его

приобретения. Налог уплачивается по высшей из действующих ставок

подоходного налога, если плательщиком выступает физическое лицо, и по

основной ставке налога на прибыль корпораций, если плательщик – компания.

Налогом на наследство не облагаются первые 150 тыс. фунтов стерлингов

стоимости передаваемого имущества. Затем применяется ставка 40%. Действует

система налоговых льгот и скидок, которые могут составлять от 20 до 80%.

Важное место занимают взносы на нужды социального страхования, расходуемые

на выплату пенсий и пособий. Эти взносы уплачиваются по одному из четырех

классов. К первому (основному) относятся лица наемного труда и их

работодатели. Ко второму классу принадлежат так называемые «само занятые»

(т.е. лица, не состоящие в отношениях найма). По третьему классу взносы

добровольно перечисляются неработающими гражданами или гражданами, которые

не могут быть причислены к первым двум классам. Наконец, к четвертому

классу относятся лица, уплачивающие взносы по второму классу (само

занятые), если их доход превышает определенную сумму. Класс взносов дает

право на соответствующие выплаты.

Для лиц наемного труда и их работодателей размер взносов дифференцирован.

Зарабатывающие менее 54 фунтов стерлингов в неделю полностью освобождены от

уплаты взносов. Если же заработанный доход превышает эту сумму, то размер

взносов составляет 2% от первых 54 фунтов и 9% с оставшейся части, но не

свыше 405 фунтов стерлингов в неделю. Взносы по второму и третьему классам

уплачиваются по твердым ставкам соответственно в 5,35 и 5,25 фунтов в

неделю. По четвертому классу взносы уплачиваются по ставке в 6,3%.

Главное место среди косвенных налогов принадлежит налогу на добавленную

стоимость. Он занимает по доле в доходах второе место после подоходного

налога и формирует примерно 17% бюджета страны.

Базой обложения НДС выступает стоимость, добавленная на каждой стадии

производства и реализации товаров и услуг (т.е. разница между выручкой и

стоимостью закупок у поставщиков). Ставка налога – 17,5%. Не подлежат

обложению продовольственные товары, книги, лекарства, импортные и

экспортные товары, топливо и энергия для домашнего пользования, плата за

воду и канализацию, строительство жилых домов, транспортные услуги, детская

одежда, а также почтовые и финансовые услуги, страхование, ритуальные

услуги.

Среди косвенных налогов второе место занимают акцизы. Подакцизными товарами

являются алкогольные напитки, горючее, табачные изделия, транспортные

средства. Акциз на спиртные напитки и горючее взимается в твердых суммах с

единицы товара (с литра). Акциз на табачные изделия устанавливается в виде

процентной надбавки к цене товара. Ставка акцизных сборов колеблется в

пределах от 10 до 30%.

К косвенным налогам относятся таможенные пошлины, гербовый сбор, налог с

игорного бизнеса, сборы с бегов (конные скачки, собачьи бега).

Из местных налогов основным является налог на имущество. Он взимается с

собственников или арендаторов недвижимого имущества. В это понятие входит

земля. К числу плательщиков данного налога относятся и лица, снимающие

жилье и выплачивающие квартирную плату. Оценка стоимости недвижимого

имущества обычно проводится раз в 10 лет. Она представляет собой

предполагаемую сумму годового дохода от сдачи данного имущества в аренду.

Ставка налогообложения устанавливается муниципалитетом с учетом потребности

в финансовых ресурсах, поэтому заметно колеблется по графствам и городам

Великобритании.

В апреле 1990 г. в Англии и Уэльсе (а годом раньше в Шотландии) перешли к

взиманию подушного налога, охватывающего практически всех граждан,

достигших возраста 18 лет. Он устанавливался в твердой сумме самостоятельно

местными органами власти и был напрямую связан с уровнем их расходов.

Однако опыт взимания подушного налога оказался неудачным, и в апреле 1993

г. ему на смену пришел новый муниципальный налог. Он поставлен в

зависимость от рыночной стоимости имущества и числа взрослых членов каждой

семьи с предоставлением скидок для ряда категорий семей. Имущество

классифицируется по одной из восьми оценочных категорий и затем облагается

по дифференцированным ставкам налога.

Муниципалитет может устанавливать и другие налоги на местные нужды.

Перечень местных сборов в различных графствах весьма различен.

Главный правительственный орган, осуществляющий управление и регулирование

налоговой системы страны, – Казначейство. Оно отвечает за разработку и

осуществление общей экономической стратегии. Ему подотчетны Управление

внутренних доходов и Управление пошлин и акцизов. Управление внутренних

доходов имеет контору главного налогового инспектора в Лондоне и сеть из

подчиненных ему 700 контор по всей стране. Формально это самостоятельное

правительственное учреждение. Управление пошлин и акцизов ведает всеми

косвенными налогами.

Раздел 2. Налоги Франции

Налоговая система Франции особенно интересна для нас тем, что именно в этой

стране был разработан и впервые в 1954 г. внедрен налог на добавленную

стоимость, ставший основным косвенным федеральным налогом в Российской

Федерации.

Налоги, взимаемые во Франции, можно подразделить на три крупные группы:

. подоходные налоги, которые взимаются в момент получения дохода;

. налоги на потребление, взимаемые тогда, когда доход тратится;

. налоги на капитал, взимаемые с собственности, т.е. с

овеществленного дохода.

Налоговая система нацелена в основном на обложение потребления. Налоги на

доходы (прибыль) и на собственность умеренные.

В табл. 3 показана структура государственного бюджета Франции в начале 90–х

годов.

По данным таблицы видно, что ведущим звеном бюджетной системы выступает

налог на добавленную стоимость. Речь идет об общем налоге на потребление,

который затрагивает все товары и услуги, потребленные или использованные на

территории страны. Операции, связанные с внешним рынком (экспорт), от

налога на добавленную стоимость освобождены. Лица, совершившие операции,

относящиеся к экспортным, и уплатившие НДС, могут воспользоваться правом на

возмещение. Импортные операции подлежат налогообложению согласно

внутреннему праву.

Таблица 3 Структура государственного бюджета Франции

|Вид налогов |% |Млн. франков |

|Налог на добавленную стоимость |41,4 |669 962 |

|Подоходный налог на физических лиц |18,1 |293 110 |

|Налог на предприятия |10,6 |170 140 |

|Пошлины на нефтепродукты |7,3 |118 618 |

|Прочие налоги |15,2 |245 120 |

|Неналоговые поступления |7,4 |120 267 |

|Итого: |100 |1 617 217 |

Уплата налога на добавленную стоимость определяется характером совершаемой

сделки, при этом финансовое состояние налогоплательщика не принимается в

расчет. Ставка налога едина независимо от цены товара, к которому она

применяется. Объектом налогообложения является продажная цена товара или

услуги. Помимо розничной цены сюда включаются все сборы и пошлины, кроме

НДС. Из общей суммы вычитается размер налога, уплаченного поставщикам сырья

и полуфабрикатов. При продаже товара предприятие полностью компенсирует все

свои затраты по уплате НДС и добавляет налог на вновь созданную на

предприятии стоимость. Именно эта часть НДС, включаемая в продажную цену,

перечисляется в бюджет. Вся тяжесть налога ложится отнюдь не на

предприятие, а на конечного потребителя данной продукции.

Во Франции функционируют четыре ставки налога на добавленную стоимость.

Таблица 4 Действующие ставки налога на добавленную стоимость во Франции

|№ |ШКАЛА |Ставка % |Применение |

|1 |Основная ставка налога в|18,6 %. | |

| |настоящее время равна | | |

|2 |Повышенная ставка |22 % |применяется к некоторым |

| | | |видам товаров: |

| | | |автомобили, |

| | | |кино– фото – товары, |

| | | |алкоголь, |

| | | |табачные изделия, |

| | | |парфюмерия, |

| | | |отдельные предметы |

| | | |роскоши, например ценные|

| | | |меха. |

| | | |До недавнего времени |

| | | |повышенная ставка |

| | | |равнялась 33,33%. |

| |Пониженная ставка |7% |установлена на товары |

| | | |культурного обихода, в |

| | | |это понятие входят книги|

| |Самая низкая ставка |5,5% |применяется для товаров |

| | | |и услуг первой |

| | | |необходимости. |

| | | |К этой категории |

| | | |относится: |

| | | |большинство продуктов |

| | | |питания, кроме шоколада |

| | | |и алкогольных напитков, |

| | | |продукция сельского |

| | | |хозяйства, |

| | | |медикаменты, |

| | | |жилье, |

| | | |транспорт, |

| | | |туристические и |

| | | |гостиничные услуги, |

| | | |грузовые и пассажирские |

| | | |перевозки, |

| | | |зрелищные мероприятия, |

| | | |обеды для работников |

| | | |предприятий |

Налог на добавленную стоимость[19] дополняется рядом косвенных пошлин (или

акцизов), которые также представляют собой налоги на потребление. Некоторые

из них взимаются в пользу государства, другие перечисляются в бюджеты

местных органов управления.

Среди подакцизных товаров в первую очередь следует назвать алкогольные

напитки, табачные изделия, спички, зажигалки, изделия из драгоценных

металлов, сахар и кондитерские изделия, пиво и минеральные воды, некоторые

виды автомобильного транспорта, летательные аппараты. Косвенными налогами,

помимо НДС, облагается также электроэнергия (налог в пользу местных органов

управления), телевизионная реклама. В некоторых районах, например,

туристических или расположенных возле природных источников, местные органы

власти вводят туристический сбор.

К числу налогов на потребление следует отнести и таможенные пошлины.

Основная цель таможенных пошлин – не получение дохода, а охрана внутреннего

рынка, а также национальной промышленности и сельского хозяйства.

Таможенные пошлины выступают инструментом государственной экономической

политики. Они должны уравнивать цены на импортируемые товары и аналогичные

товары внутреннего рынка. Как правило, таможенные пошлины взимаются с цены

товара. Но иногда применяются специфические критерии: вес, площадь и т. п.

Такие виды пошлин применяются к напиткам, табачным изделиям, кинофильмам.

Подоходные налоги уплачивают предприятия и физические лица. У предприятий

налогообложению подлежит чистая прибыль, которая определяется с учетом

сальдо всех операций. Она равняется разнице между доходами и расходами,

произведенными в интересах производственной деятельности.

Общая ставка налога составляет 34%. В отдельных случаях она может

повышаться до 42%. Более низкая ставка налога применяется для прибыли от

землепользования и от вкладов в ценные бумаги – от 10 до 24%.

Если предприятие в отчетном году понесло убытки, то они могут быть вычтены

из облагаемой чистой прибыли будущих лет, а в специально оговоренных

случаях – из чистой прибыли предыдущих лет.

Основой для расчета налога служит годовая прибыль (убыток) предприятий.

Каждое предприятие обязано ежегодно составлять детальную декларацию о

доходах и представлять ее в налоговое ведомство в течение трех месяцев

после составления ежегодного бухгалтерского отчета или до 1 апреля года,

следующего за отчетным, если такой отчет составлен не был. До окончательных

годовых расчетов предприятие вносит авансовые квартальные платежи.

Налоговые льготы устанавливаются главным образом через ускоренную

амортизацию, т.е. направлены на стимулирование обновления производства.

Применяются два режима списания амортизации: линейная, когда стоимость

оборудования распределяется пропорционально сроку его службы, и ускоренная

– с применением соответствующего коэффициента. Ускоренная амортизация

используется обычно на промышленное оборудование, особенно

энергосберегающее. Компьютеры разрешено амортизировать полностью в течение

одного года.

В ряде случаев предусматриваются прямые вычеты из налога: 10% – от прироста

инвестиций в развитие производства и 50% – от прироста вложений в научные

исследования.

Важнейшее место в группе подоходных налогов занимает подоходный налог с

физических лиц. Напомним, что его удельный вес в государственном бюджете

Франции превышает 18%. Данный налог взимается ежегодно с дохода,

декларируемого в начале года по итогам предыдущего финансового года.

Налогообложению подлежит фискальная единица – семья, состоящая из двух

супругов и лиц, находящихся у них на иждивении. Для одиноких фискальной

единицей, естественно, является один человек. Под доходами понимаются все

денежные поступления, полученные в течение отчетного года: заработная

плата, премии и вознаграждения, пенсия, пожизненная рента, доходы от

движимого имущества, доходы от землевладений, доходы от

сельскохозяйственной деятельности, доходы от промышленной или коммерческой

деятельности, доходы некоммерческого характера, прибыль от операций с

ценными бумагами и т. д. Принимаются в расчет также и разовые доходы,

получаемые в случае передачи прав собственности. Из базиса налогообложения

вычитаются специально определенные законодательством расходы, например,

целевое пособие на питание. Некоторые вычеты применяются к определенным

социальным группам: пожилые люди, инвалиды и т. д.

Подоходный налог на физических лиц носит прогрессивный характер со ставкой

от 0 до 56,8%. Не облагаются налогом (ставка 0%) доходы, не превышающие 18

140 франков. Максимальная ставка применяется для дохода, превышающего 246

770 франков.

В 90–е годы подоходный налог с физических лиц дополнен социальными

отчислениями, имеющими налоговый характер. Общее социальное отчисление,

установленное Законом о финансах в 1991 г., составляет 1,1% всех доходов от

движимого и недвижимого имущества. Кроме этого, имеются социальные

отчисления, исчисляемые на базе доходов, полученных в виде процентов по

вкладам. Ставка отчисления – 1%. Есть и специальные социальные отчисления.

Во Франции существуют особые правила налогообложения доходов, полученных от

операций с недвижимостью, с ценными бумагами и прочим движимым имуществом.

Так, прибыль, полученная в результате продажи по высокой цене недвижимого

имущества, включается в доход, подлежащий налогообложению в году

фактической продажи. Но при этом от налога освобождаются доходы, полученные

от продажи основного жилища, от первой продажи жилища, а также от продажи

жилища, находящегося в собственности не менее 32 лет. Различная ставка

налога применяется в зависимости от срока, в течение которого здание

находилось в собственности у продавца. Ставка максимальная, если этот срок

менее двух лет. Далее ставка сокращается да нуля в зависимости от срока.

Прибыли, полученные от операций с ценными бумагами, включая сертификаты на

акционерные права, облагаются по ставке 16%. Налог взимается в том случае,

если ежегодный размер доходов от них превышает определенный предел,

пересматривающийся достаточно часто. В начале 90–х годов налогообложение

начиналось с суммы 307,6 тыс. франков.

Прибыль, полученная от операций с движимым имуществом, отличным от ценных

бумаг, облагается налогом, если она является следствием сделки на сумму

свыше 20 тыс. франков. Имеются три ставки налога: 4,5%, 7% – для предметов

искусства и 7,5% – для сделок с драгоценными металлами.

Крупные доходы приносят бюджету Франции налоги на собственность.

Налогообложению подлежат имущество, имущественные права и ценные бумаги,

находящиеся в собственности на 1 января. К имуществу относятся здания,

промышленные и сельскохозяйственные предприятия, движимое имущество, акции,

облигации и т. д. Некоторые виды имущества полностью или частично

освобождены от этого налога, в частности, имущество для использования в

рамках профессиональной деятельности, отдельные виды сельскохозяйственного

имущества, предметы старины, художественные и коллекционные изделия.

Налог на собственность носит прогрессивный характер. Его ставки на начало

90–х годов указаны в табл. 5

Таблица 5 Ставка налога на собственность[20]

|Стоимость имущества, франки |Налоговая ставка, % |

|До 4`260`000 |0,0 |

|От 4`260`001 до 6`920`000 |0,5 |

|От 6`920`001 до 13`740`000 |0,7 |

|От 13`740`001 до 21`320`000 |0,9 |

|От 21`320`001 до 41`280`000 |1,2 |

|Свыше 41`280`000 |1,5 |

При этом сумма подоходного налога и налога на собственность не должна

превышать 85% всего дохода.

К группе налогов на собственность можно отнести также регистрационные и

гербовые сборы и пошлины.

В эту же группу входит социальный налог на заработную плату. Во Франции его

уплачивают работодатели. Объектом налогообложения служит фонд заработной

платы в денежной и натуральной форме, включая обязательные сборы,

относящиеся к заработной плате. Налог носит прогрессивный характер. Он

вносится в бюджет по ставке 4,5% для фонда заработной платы в* сумме 35 900

франков, 8,5% – в интервале от 35 901 до 71 700 франков и 13,6% – для

выплат выше указанной суммы.

Помимо этого, работодатели уплачивают налог на профессиональное образование

по ставке 0,5% годового фонда оплаты труда с надбавкой 0,1%. Цель этого

налога состоит в финансировании развития профессионально–технического

образования в стране.

Если на предприятии занято 10 и более человек, то предприниматель обязан

участвовать в финансировании долгосрочной профессиональной подготовки

занятых у него на предприятии. Размер налога равен 1,2% общей суммы

заработной платы. Для предприятий, использующих временную рабочую силу,

ставка составляет 2%. Дополнительный сбор в 0,3% должен направляться на

профессиональную подготовку молодежи.

Предприниматели, на предприятиях которых работают 10 и более человек,

обязаны прямо или косвенно участвовать в финансировании жилищного

строительства. Они могут напрямую инвестировать средства в строительство

жилья, могут предоставлять займы своим работникам или должны перечислять

соответствующие средства в государственную казну. Независимо от формы

участия на эти цели положено отчислять 0,65% годового фонда оплаты труда.

Среди других государственных сборов, относящихся к группе налогов на

собственность, нужно отметить налог на автотранспортные средства

предприятий и компаний. Его уплачивают юридические лица, использующие

собственные автотранспортные средства. Ставка зависит от количества

автомобилей и мощности их двигателей.

Сюда же относится пошлина, взимаемая с общих расходов финансовых

учреждений, таких, как кредитные учреждения и страховые компании.

Важное место в налоговой системе Франции занимают местные налоги.

Местные органы власти (коммуны, объединения коммун, департаменты и т. д.) –

важные субъекты экономической жизни. Общие затраты местных административных

органов в начале 90–х годов составляли более 10% валового внутреннего

продукта. Для сравнения заметим, что в 1970 г. эта величина была в пределах

7,3%. Общая величина местных бюджетов доходит до 60% государственного

бюджета страны[21]. Их динамика характеризуется быстрым ростом. Из системы

местных налогов следует выделить четыре основных:

. земельный налог на застроенные участки;

. земельный налог на незастроенные участки;

. налог на жилье;

. профессиональный налог.

Ставки этих налогов определяются местными органами власти (генеральными

советами, муниципальными советами) при определении бюджета на будущий год.

Причем ставки не могут превышать законодательно установленного максимума.

Земельный налог на застроенные участки взимается с обустроенных участков.

Налог касается всей недвижимости – зданий, сооружений, резервуаров,

силосных башен и т. д., а также участков, предназначенных для промышленного

или коммерческого использования. Налогооблагаемая часть равна половине

кадастровой арендной стоимости участка.

От данного налога освобождаются государственная собственность; здания,

находящиеся за пределами городов и предназначенные для

сельскохозяйственного использования. Освобождены от этого налога физические

лица в возрасте старше 75 лет, а также лица, получающие специальные пособия

из общественных фондов или пособия по инвалидности.

Налог на незастроенные участки затрагивает поля, луга, леса, карьеры,

болота, солончаки, участки под застройку и т. д. Кадастровый доход,

служащий базисом налога, установлен равным 80% кадастровой арендной

стоимости участка. От налога освобождены участки, находящиеся в

государственной собственности. Могут временно освобождаться от налога

искусственные лесонасаждения, участки, предназначенные под развитие

сельскохозяйственного производства.

Налог на жилье взимается как с собственников жилых домов, так и с

арендаторов. Малообеспеченные лица могут быть освобождены целиком или

частично от уплаты данного налога по месту их основного проживания.

Профессиональный налог вносится юридическими и физическими лицами,

постоянно осуществляющими профессиональную деятельность, не вознаграждаемую

заработной платой. Для расчета налога берется сумма двух элементов,

умножаемая на установленную местными органами власти налоговую ставку. Это:

. арендная стоимость недвижимости, которой располагает

налогоплательщик для нужд своей профессиональной деятельности;

. некоторый процент заработной платы (обычно 18%), уплачиваемой

налогоплательщиком своим сотрудникам, а также полученного им

дохода (обычно 10%).

Рассчитанный по этим элементам размер налога не должен превышать 3,5%

произведенной добавленной стоимости. Это законодательное ограничение.

Помимо четырех основных, местные органы управления могут вводить и другие

местные налоги:

. налог на уборку территорий;

. пошлина на содержание Сельскохозяйственной палаты, взимаемая

сверх налога на незастроенные участки с того же базиса;

. пошлина на содержание Торгово–промышленной палаты, вносимая

теми, кто уплачивает профессиональный налог;

. пошлина на содержание Палаты ремесел, уплачиваемая

предприятиями, которые обязаны быть включенными в реестр

предприятий и ремесел;

. местные сборы на освоение рудников;

. сборы на установку электроосвещения;

. пошлина на используемое оборудование;

. налог на продажу зданий, перечисляемый в бюджеты департаментов;

. пошлина на автотранспортные средства, налагаемая на все

автотранспортные средства;

. налог за превышение допустимого лимита плотности застройки;

. налог за превышение предела удельной занятости площади;

. налог на озеленение, вносимый в бюджеты департаментов.

Имеются и некоторые другие местные налоги и сборы.

Главное налоговое управление находится в составе Министерства экономики и

финансов. По всей стране оно имеет 830 налоговых центров и 16

информационных центров. Налоговый контроль осуществляется путем камеральных

проверок налоговых деклараций и документальных проверок, если налоговый

инспектор обнаружит несоответствие в документах. При уклонении от уплаты

налога действует достаточно жесткая система ответственности вплоть до

уголовной. Но это, конечно, в исключительных случаях. Обычно же ошибка в

заполнении декларации, т.е. неумышленное занижение дохода, влечет за собой

уплату налога со штрафом в размере 0,75% в месяц. При умышленном укрытии

дохода налог взимается в двойном размере.

Раздел. 3 Налоги Германии

Весьма полезным для Российской Федерации может оказаться опыт Германии. Как

федеративное государство она прошла различные стадии политического и

экономического устройства, не раз поднималась из разрухи, вызванной

мировыми войнами, выросла в экономически мощное рыночное государство с

выраженной социальной ориентацией.

В любой стране с федеративным устройством центральной проблемой является

разграничение полномочий центральной власти и субъектов федерации и

распределение финансовых источников для их осуществления.

При образовании в 1871 г. Германской империи установление всех прямых

основных налогов оставалось прерогативой входящих в нее государств

(нынешних земель). Империи было передано право – устанавливать лишь

таможенные пошлины и общеимперские налоги на предметы потребления: табак,

пиво, водку, сахар, соль.

Закрепление права сбора таможенных пошлин и акцизов, положило начало

созданию общего экономического пространства. Но для финансирования общих

расходов этого было не достаточно. Источником средств явились доходы от

почтового и телеграфного ведомства и матрикулярные взносы[22] отдельных

земель, имевшие характер подушного налога. Для покрытия чрезвычайных

потребностей предусматривалась возможность прибегнуть к займам.

Цели налоговой политики определил канцлер Германии Отто Бисмарк (1815–1898)

при обсуждении вопросов о введении таможенных пошлин на

сельскохозяйственные продукты. В своей речи в рейхстаге 2 мая 1879 г. он

сказал:

«Я бросаю упрек нынешнему состоянию в том, что оно чересчур много требует

от прямых налогов и слишком мало – от косвенных, и я добиваюсь того, чтобы

отменить прямые налоги, а поступления от них заменить косвенными

налогами... Бремя прямых налогов в Пруссии с помощью различных надбавок для

провинции, округа, общины достигло, по моему мнению, такого уровня, который

не может быть – более терпим».[23].

Регулярные матрикулярные взносы отдельных государств ставили империю в

зависимость от них. Это и определило пути развития налоговой системы

Германии. В 90–е годы прошлого века были введены гербовые сборы на ценные

бумаги, векселя, игральные карты, в 1906 г. – налог с наследства, в 1913 г.

– налог на имущество и одновременно налог на прирост имущества. С 1916 г.

Германия активно использовала возможности прямого налогообложения.

Развивалось и косвенное налогообложение, ибо пошлин и акцизов не хватало на

покрытие расходов, связанных с военным поражением. В июле 1918 г. Германия

ввела налог с оборота сначала по ставке 0,5%. Он просуществовал до перехода

к налогообложению добавленной или вновь созданной стоимости, что произошло

только в 60–е годы.

В декабре 1919 г. с утверждением Имперских правил налогообложения,

разработанных Министром финансов Эрцбергером, началась крупнейшая налоговая

реформа. Ее главное значение в том, что был ликвидирован финансовый

суверенитет земель. Государство получило исключительное право взимания

налогов и управления ими. Был повышен налог с оборота, введено

налогообложение предметов роскоши, дополнительный налог уплачивали

владельцы крупных состояний. Действовавшие 26 земельных законов о

подоходном налоге были заменены имперским подоходным налогом с

дифференцированной шкалой и максимальной ставкой налогообложения 60%.

Эти и другие меры позволили в пять раз увеличить расходы государства на

социальные нужды.

Огромные финансовые трудности, возникшие в результате экономических и

социальных последствий Первой мировой войны, привели к усилению

централизации в области налогообложения. В итоге в Веймарской республике

было создано единое финансовое управление, контролирующее поступление всех

видов налогов независимо от их последующего распределения. Это финансовое

управление функционировало до мая 1945 г.

Экономическое развитие послевоенной Германии во многом связано с именем

видного экономиста и государственного деятеля, бывшего министра хозяйства,

а затем Канцлера ФРГ профессора Людвига Эрхарда.

Л. Эрхард выступал поборником свободных рыночных отношений. Это требовало

определенной и немалой самостоятельности хозяйствующих субъектов, общин,

земель, что несовместимо с жесткой централизацией финансовых ресурсов. В

послевоенной Германии было законодательно установлено, что государственные

задачи должны распределяться между федерацией и землями, входящими в ее

состав. При этом федерация и земли раздельно несут расходы, возникающие при

выполнении ими своих функций; федерация и земли самостоятельны в вопросах

своего бюджетного устройства. Принципы независимого ведения бюджетного

хозяйства действуют с учетом необходимости взаимоувязки общегосударственных

и земельных интересов при решении конкретных задач и обеспечении

финансирования. Наряду с федеральным государством и землями носителями

определенных общественно–социальных функций выступают общины, обладающие

местными бюджетами. Ключевые позиции в налоговом законодательстве

принадлежат федерации. В то же время для обеспечения финансирования всех

трех уровней управления налоговая система Германии построена таким образом,

что наиболее крупные источники формируют сразу три или два бюджета. Так,

подоходный налог с физических лиц распределяется следующим образом: 42,5%

поступлений направляются в федеральный бюджет, 42,5% – в бюджет

соответствующей земли и 15% – в местный бюджет. Налог на корпорации делится

в пропорции 50 на 50% между федеральным и земельным бюджетами. Налог на

предпринимательскую деятельность взимается местными органами управления, но

им остается половина, а вторая перечисляется в федеральный и земельный

бюджеты. Налог на добавленную стоимость также распределяется по трем

бюджетам. Соотношения распределения этого налога могут быть самыми

различными и меняться с течением времени, поскольку он служит регулирующим

источником дохода.

Германия – одна из немногих стран, где применяется не только вертикальное,

но и горизонтальное выравнивание доходов. Высокодоходные земли, как,

например, Бавария, Вюртемберг, Северный Рейн–Вестфалия, перечисляют часть

своих финансовых ресурсов менее развитым землям, таким, как Саксония,

Шлезвиг–Гольштейн. Это явилось итогом многолетнего развития налоговой

системы.

Со времен Л. Эрхарда в Германии укоренились важнейшие принципы построения

системы налогообложения:

. налоги по возможности минимальны;

. минимальны, или, точнее, минимально необходимы и затраты на их

взимание;

. налоги не могут препятствовать конкуренции, изменять чьи–либо

шансы;

. налоги соответствуют структурной политике;

. налоги нацелены на более справедливое распределение доходов;

. система должна строиться на уважении к частной жизни человека.

В связи с налогообложением человек должен по минимуму открывать государству

свою частную жизнь. Налоговый работник не имеет права никому давать

какие–либо сведения о налогоплательщике. Соблюдение коммерческой тайны

гарантировано;

. налоговая система исключает двойное налогообложение;

. величина налогов соответствует размеру государственных услуг,

включая защиту человека и все, что гражданин может получить от

государства.

Основные виды налогов в Германии:

. подоходный налог на физических лиц,

. налог на корпорации,

. налог на добавленную стоимость,

. промысловый налог,

. налог на имущество,

. поземельный налог,

. налог, уплачиваемый при покупке земельного участка,

. страховые взносы,

. налог с наследства и дарения,

. автомобильный налог,

. налог на содержание пожарной охраны,

. акцизы на кофе, сахар, минеральные масла, винно–водочные и

табачные изделия,

. таможенные пошлины,

. сборы, идущие на развитие добычи нефти и газа на территории

Германии.

Рассмотрим некоторые из них.

Из налогов на юридических лиц наиболее высокие доходы приносит государству

налог на добавленную стоимость. Его удельный вес в доходах бюджета равен

примерно 28% – второе место после подоходного налога. Общая ставка налога в

настоящее время составляет 16%. Но основные продовольственные товары, а

также книжно–журнальная продукция облагаются по уменьшенной ставке – 7%.

Эта ставка не распространяется на обороты кафе и ресторанов.

НДС в Германии имеет некоторые особенности. Так, предприниматели, у которых

оборот за предыдущий календарный год не превысил 20 тыс. марок, а в текущем

году не превысит 100 тыс. марок, освобождаются от уплаты налога на

добавленную стоимость. Но, естественно, они лишаются при этом и права

возмещения сумм налога в выставленных на них счетах. Данный предприниматель

является плательщиком подоходного налога, а не НДС. Он имеет право

отказаться от положенного ему освобождения от НДС и вести налоговые расчеты

на общих основаниях. Если предприниматель получает в календарном году доход

не выше 60 тыс. марок, то он имеет право на регрессивное налогообложение и

вносит в бюджет лишь 80% расчетной суммы НДС.

Предприятия сельского и лесного хозяйства освобождены от уплаты налога на

добавленную стоимость. Освобождены и товары, идущие на экспорт.

В Германии установлены две основные ставки корпорационного налога на

прибыль. Если прибыль не распределяется, то ставка налога 50% (до 1990 г.

была 56%). На распределяемую в виде дивидендов прибыль ставки существенно

ниже – 36% с учетом того, что дивиденды включаются в личные доходы

акционеров, подлежащие обложению подоходным налогом. В среднем с учетом

налоговых льгот ставка не превышает 42%. Широко используется ускоренная

амортизация. Например, в сельском хозяйстве разрешается уже в первый год

списать до 50% стоимости оборудования, в первые три года – до 80%. Не

облагаются налогом проценты по ссудам.

Акцизы в основном направляются в федеральный бюджет, кроме акциза на пиво,

идущего в бюджеты земель. Наибольшие доходы казне обеспечивает акциз на

минеральное топливо – 31,8 млрд. марок в 1994 г. Затем идет табачный акциз

– 15,5 млрд. марок, около 2 млрд. марок – кофейный. Ставки федеральных

акцизов следующие:

. бензин – 0,98 – 1,08 марки на 1 литр в зависимости от содержания

в нем свинца;

. мазут для отопления – 9,4 пфеннига на 1 кг; •,

. табачные изделия – 13 пфеннигов в расчете на 1 сигарету;

. поджаренный кофе – 4,3 марки на 1 кг;

. крепкие спиртные напитки – 2550 марок на 100 литров;

. шампанское – 2 марки на 0,75 литра;

. на страховые сделки – 12% со страхового полиса.

Промысловым налогом (это один из основных местных налогов) облагаются

предприятия, товарищества, физические лица, занимающиеся промысловой,

торговой и другими видами деятельности. Базой для исчисления налога служат

прибыль от занятия промыслом и капитал компании. Налоговая ставка

определяется муниципальными органами. Характерный пример: ставка 5% от

прибыли и 0,2% от стоимости основных фондов. При этом необлагаемый минимум

составляет 36 тыс. марок дохода и 120 тыс. марок капитала.

Вопрос о взимании промыслового налога дискутируется в Германии уже в

течение многих лет. Критике подвергается, прежде всего, то обстоятельство,

что обложению подлежит имущественная часть предприятия. Это частично ставит

налогообложение вне зависимости от получаемой прибыли и ведет к тому, что

предприятие, которое несет убытки, должно отчислять налоги в местный

бюджет. Для общины недостаток промыслового налога – в большой зависимости

от конъюнктуры. Поступления в местный бюджет от промыслового налога

существенно зависят от уровня доходов местных предприятий и посему могут

быть весьма нестабильными. Это усложняет общинам задачи долгосрочного

планирования и инвестирования.

Поземельным налогом облагаются предприятия сельского и лесного хозяйства,

земельные участки компаний и физических лиц. Обычная ставка – 1,2%. Это

также местный налог. Освобождены от поземельного налога государственные

предприятия, религиозные учреждения. При переходе участка земли от одного

владельца другому уплачивается взнос в размере 2% покупной цены. Определяя

величину поземельного налога, муниципалитеты, как правило, разграничивают

земли, отведенные под сельскохозяйственные угодья, под лесные хозяйства и

прочие земельные участки.

Наиболее давние традиции имеет в Германии налог на собственность. Его ввел

в 1278 г. король Рудольф фон Габсбург. Налоговая ставка на совокупное

имущество физического лица с 1 января 1995 г. поднята до 1%. До этого она

была на уровне 0,5%. Промышленные предприятия и компании платят 0,6%. При

увеличении ставки налога был поднят и необлагаемый минимум. Ранее не

облагалось налогом имущество стоимостью до 70 тыс. марок, теперь – до 120

тыс. марок. При достижении владельцем собственности возраста 60 лет

льготный потолок повышается еще на 50 тыс. марок.

Для юридических лиц необлагаемый минимум составляет 20 тыс. марок. Льготы в

виде пониженной ставки распространяются на имущество в сельском и лесном

хозяйствах. Переоценка имущества происходит каждые три года.

Налог на имущество предприятий подвергается в Германии серьезной критике.

Фактически оно подлежит тройному обложению: промысловым налогом,

поземельным налогом и налогом на собственность. В отличие от других местных

налогов данный налог нельзя относить на издержки производства и вычитать из

налогооблагаемой прибыли. Он подлежит уплате даже в том случае, если фирма

завершит финансовый год с убытками.

У физических лиц обложению подлежат недвижимое имущество, банковские счета,

ценные бумаги, вклады в страховые компании, драгоценности, предметы

искусства и другие предметы роскоши, яхты, частные самолеты.

Ставка налога на наследство и дарение зависит от степени родства и

стоимости имущества. Различают четыре категории наследников, по которым в

табл. 6, приведены минимальные и максимальные ставки налога.

Таблица 6 Ставки налога на наследство

| |Ставка налога, %, при |до 50 тыс. марок |свыше 100 млн. |

| |стоимости имущества | |марок |

| |Степень родства | | |

|1 |Супруги и дети |3 % |35 % |

|2 |Внуки и родители (при |6 % |50 % |

| |получении наследства) | | |

| | | | |

|3 |Братья, сестры и родители |11 % |65 % |

| |(при дарении) | | |

|4 |Прочие |20 % |70 % |

Необлагаемые налогом суммы также различны. Для супругов они составляют 250

тыс. марок, для детей – 90 тыс., внуков – 50 тыс., братьев и сестер – 10

тыс. марок.

Социальные отчисления от фонда заработной платы составляют 6,8%. Сумма

отчислений, как и в США, делится в равной пропорции между нанимателем и

работником.

Подоходный налог в Германии прогрессивен. Его минимальная ставка – 19%,

максимальная – 53%. Необлагаемый минимум – 1 536 марок в месяц для одиноких

и 3 072 марки для семейных пар. Далее идут налоговые льготы на детей,

возрастные льготы, льготы по чрезвычайным обстоятельствам (болезнь,

несчастный случай). Например, у лиц, достигших возраста 64 лет,

необлагаемый минимум увеличивается до 3 700 марок. У лиц, имеющих земельный

участок, не облагаются подоходным налогом 4 750 марок. Максимальная ставка

налога применяется к гражданам, чей доход превышает 120 тыс. марок, а для

семейной пары – 240 тыс. марок.

Объектом обложения подоходным налогом являются все доходы человека: от

наемного труда, самостоятельной работы (у лиц свободных профессий),

промысловой деятельности или деятельности в сельском и лесном хозяйстве, от

капитала, сдачи имущества в аренду и внаем и все прочие поступления.

Для определения облагаемого дохода из поступлений вычитаются затраты. При

этом учитываются и особые расходы, как, например, алименты после развода

супругов, взносы на медицинское страхование и страхование жизни, церковный

налог, затраты на профессиональное образование и т.д. Подоходный налог с

наемных работников удерживается работодателем из их заработка при выплате

заработной платы (налог на заработную плату) и перечисляется в налоговые

органы.

При определении налога на заработную плату применяются такие категории, как

налоговые классы, налоговые таблицы и налоговые карты. Существует шесть

налоговых классов, в которые группируются наемные рабочие и служащие:

I класс – холостые рабочие без детей;

II класс – холостые, разведенные или овдовевшие люди, имеющие на

содержании ребенка;

III класс – женатые, если в семье работает лишь один из супругов;[24]

IV класс – предусматривает случай, когда работают и муж, и жена, и

облагаются налогом раздельно;

V класс – женатые работающие, один из которых облагается по III

классу;

VI класс – рабочие, имеющие заработную плату в нескольких местах,

Налоговые таблицы учитывают классы, а также наличие в семье детей, их

количество, на чьем содержании они находятся, совместно или раздельно

ведется в семье хозяйство. Таблицы учитывают также налоговые льготы.

Удержание налога из заработной платы происходит на основе налоговой карты.

Карта заполняется в общине по месту жительства. В ней удостоверяются

налоговый класс, количество детей, вероисповедание работающего. Там же

отмечается инвалидность, достижение 64–летнего возраста и т. д.

В 1994 г. Германия получила в виде налоговых поступлений 786 млрд. марок.

Они распределены так: в федеральный бюджет – 379 млрд. марок, в бюджеты

земель – 269 млрд., в бюджеты общин – 97,3 млрд., отчисления в фонды

Европейского Союза – 40,7 млрд. марок.

Эволюция налоговой системы Германии от сильных в финансовом отношении

земель и слабого государства (империи) через чрезмерную централизацию к

разумным финансовым отношениям, строящимся на основе соблюдения интересов

регионов и государства, может быть весьма поучительной и для Российской

Федерации.

Раздел 4. Налоги Италии

Современная налоговая система Италии сформировалась в конце 80–х годов.

Кроме решения обычных задач она должна была создать финансовые условия для

включения итальянской экономики в общий рынок Западной Европы. Но при этом

была сохранена и определенная национальная специфика.

Как и во многих развитых странах, одним из важнейших источников

государственных доходов в Италии является подоходный налог с физических

лиц. Он носит прогрессивный характер и учитывает чистый комплексный доход,

полученный физическим лицом в течение календарного года. Складывается налог

из доходов от земельной собственности, от капитала, работы по найму,

предпринимательской деятельности и прочих источников.

Доход от земельной собственности в свою очередь состоит из дохода от

земельных участков и от строений. Первый из них происходит или из самого

факта владения землей, или от осуществления аграрной деятельности. Второй

состоит из дохода от эксплуатации зданий и сооружений непосредственным

владельцем и из дохода, получаемого в результате их сдачи в аренду.

Размер земельной ренты регулируется кадастровыми реестрами. Размер налогов

со строений, находящихся в пользовании непосредственного владельца,

устанавливается на основе тарифов. Размер налогов со строений, отданных в

аренду, определяется годовой арендной платой, обусловленной договором

аренды. При расчете комплексного чистого дохода для целей налогообложения

арендная плата уменьшается на 10% и может снижаться еще на 15% с учетом

потребностей эксплуатации здания или строения.

Кадастровые оценки пересматриваются один раз в 10 лет. Но в интервалах

между ними министерство финансов может вносить в действующие нормативы

поправочные коэффициенты.

При расчете налога на владение землей учитываются только земли, пригодные

для сельскохозяйственной деятельности. При исчислении налога на строения

принимаются в расчет городские дома, дачи, но исключаются постройки для

содержания скота, хранения сельскохозяйственной продукции, вспомогательные

постройки производственных и торговых предприятий, например, склады,

помещения для охраны.

Доход от капитала включает проценты по вкладам и текущим банковским счетам,

дивиденды, аннуитеты, лотерейные выигрыши и т. д. Налог удерживается по

единой ставке при выплате денег банковским или иным учреждением, т.е. у

источника, и не включается в облагаемый совокупный доход.

Доход от наемного труда представляет собой, помимо заработной платы и

входящих в нее компонентов, также и пенсии. Лица, не имеющие других

источников дохода, кроме заработной платы и пенсии, освобождаются от подачи

налоговой декларации.

Доходы от предпринимательской деятельности касаются не корпорированной

части населения и учитывают чистую прибыль. В случае профессиональной

индивидуальной деятельности, например, врачебной или адвокатской практики,

творческих занятий, из дохода вычитаются фактические затраты.

Прочие доходы определяются законодательством как любые возможные формы

поступлений.

Ставки подоходного налога с физических лиц носят прогрессивный характер.

Изменения вносятся ежегодно с учетом индекса инфляции. В 1993 г. доход до

7,2 млн. лир облагался по ставке 10%, от 7,2 млн. до 14,4 млн. лир – 22%,

от 14,4 млн. до 30 млн. лир – 27% и так далее до 50%. В 80–е годы

максимальная ставка подоходного налога доходила до 62%.

Лица, в чьих семьях имеются иждивенцы или получающие доход менее 5,1 млн.

лир, пользуются налоговыми льготами.

Подоходный налог исчисляется самим плательщиком путем заполнения декларации

о доходах, представляемой в налоговые органы.

Вторым по доходности прямым налогом является подоходный налог с юридических

лиц. Этот налог – пропорциональный и уплачивается в бюджет по фиксированной

ставке 36%.

При определении облагаемого дохода заработная плата персонала вычитается из

валового дохода без учета выплат директорам компаний в порядке участия в

прибылях. Расходы на научные исследования вычитаются полностью. Убытки

можно относить на прибыль будущего года при необходимости в течение пяти

лет. Не подлежит налогообложению фонд безнадежных долгов, куда разрешается

перечислять 0,5% выручки от реализации в год, пока размер этого фонда не

достигнет 2% выручки. Тогда отчисления снижаются до 0,2%, пока фонд не

достигнет 5%, после чего отчисления прекращаются. Фирмы могут создавать

также фонд компенсации потерь по кредитам. Годовые отчисления в него могут

быть 0,5% от суммы кредитов, пока не достигнут 5% балансового объема

кредитов. Можно также создавать фонд потерь, вызванных колебаниями курсов

иностранных валют.

Эти два налога – общегосударственные. Помимо них, в Италии действует

местный подоходный налог, который вносят как физические, так и юридические

лица. Ставка налога для тех и для других фиксированная – 16,2%. Для

исчисления данного налога не учитываются доходы от работы по найму, от

занятий профессиональной индивидуальной деятельностью, а также от

собственности на землю и на строения. Налог взимается центральным

правительством, но полностью перечисляется затем местным бюджетам.

Из косвенных налогов Италии следует в первую очередь выделить налог на

добавленную стоимость. Для налогообложения добавленная стоимость

рассчитывается как разница между выручкой, полученной от продажи товаров

или реализации услуг, и непосредственной себестоимостью этих товаров и

услуг. Иначе можно сказать, что это разница между стоимостью товаров

(имущества), которые поступают на предприятие в качестве сырьевых и

вспомогательных материалов, и стоимостью данных товаров при их выпуске в

качестве готовой продукции. Налог взимается с предпринимателя в пределах

прироста стоимости, полученного товаром при переходах в рамках

производственного или коммерческого циклов.

Обычная ставка налога на добавленную стоимость в Италии составляет 19%. Но

действуют и налоговые ставки со скидкой – 13, 9 и 4%. Со скидкой облагаются

продовольственные товары, газеты, журналы.

Вывоз товаров на экспорт, международные услуги и связанные с ними операции

не облагаются налогом на добавленную стоимость.

Из операций, осуществляемых на территории Италии, освобождаются от НДС

операции по страхованию и выдаче кредитов, распространению акций и

облигаций, расходы по медицинскому, обеспечению, народному образованию,

культуре, некоммерческие виды аренды, почтовые услуги, операции с золотом и

иностранной валютой.

Косвенные налоги на потребление (акцизы) применяются к некоторым

специфическим видам товаров. К ним относятся, например, крепкие алкогольные

напитки, пиво, спички, бананы, строительные материалы, электроэнергия,

нефть и нефтепродукты.

Итак, прямые подоходные налоги на физических и юридических лиц, включающие

налогообложение земли и недвижимости, а также основные косвенные налоги на

потребление обеспечивают главную часть доходов страны. Отметим еще

некоторые виды налогов.

Налог на увеличение стоимости недвижимого имущества введен в середине 70–х

годов. Он применяется по ступеням с прогрессирующей шкалой налогов.

Объектом налогообложения служит разница между начальной стоимостью и

конечной оценкой находящейся в Италии недвижимости: зданий, сооружений,

свободных строительных площадок и т. д. Исчисление налога начинается с

момента передачи собственности в руки данного налогоплательщика.

Налог на рекламу – муниципальный. Им облагаются рекламные объявления и

другие виды рекламы, расположенные в общественных местах и открытые для

доступа публики. Ставки налога в различных местностях страны разные в

зависимости от финансового состояния муниципалитета, а также от видов и

целей рекламной деятельности.

Налог на автотранспорт функционирует как государственный и как местный. Им

облагаются все юридические и физические лица – владельцы транспортных

средств. Ставка налога дифференцируется в зависимости от объема цилиндра и

мощности мотора, выраженной в лошадиных силах.

Налог на использование общественных площадей устанавливается

муниципалитетами в зависимости от размера, местонахождения и целей

использования общественных пространств, принадлежащих мэрии. Для

определения ставки налога общественные площади разбиваются на классы и

категории.

Гербовый сбор уплачивается при получении любых государственных и

административных актов, документов и реестров. Способы его взимания

различны: использование гербовой бумаги или бумаги с водяными знаками,

гашение гербовых марок, наложение гербовых печатей, уплата почтовых сборов

и платежей. Ставка зависит от характера документа и суммы сделки.

Реестровые, или регистрационные, сборы устанавливаются реестровыми органами

и служат для регистрации, т.е. для записи в государственных реестрах

определенных актов. К актам – предметам регистрационных сборов – относятся

нотариальные акты относительно передачи права владения недвижимым

имуществом, договоры об аренде недвижимости, об аренде или передаче в

собственность предприятия и т. д. Объект обложения – денежная сумма,

упомянутая в регистрируемом документе. Ставка от 0,5 до 8%.

Государственные комиссионные сборы налагаются на определенные виды

административных актов: выдача паспортов, выдача водительских

удостоверений, выдача разрешений на владение холодильником и др. Сборы

уплачиваются как в момент выдачи, так и в случае обновления документов. Для

взимания сбора обычно применяются специальные марки.

Местные лицензионные сборы устанавливаются за право сезонной торговли в

общественных местах, за получение разрешений на торговлю предметами

антиквариата и т. д.

Налог на наследства и дарения состоит из двух самостоятельных частей,

взыскиваемых одновременно. Первая часть зависит от стоимости переходящего к

новому владельцу имущества. Необлагаемый минимум здесь составляет 120 млн.

лир, после чего действует прогрессивная шкала с минимальной ставкой 3% и

максимальной 27%. Последняя применяется, если стоимость имущества превышает

3 млрд. лир. Вторая часть налога зависит от степени родства. От нее

освобождены супруги, дети и родители.

Существуют также целевые сборы. Например, школьный налоговый сбор, сбор за

использование государственных земельных участков и др.

Способы взимания налогов на доход в Италии можно классифицировать следующим

образом:

. прямое перечисление налогов в бюджет;

. удержание налогов при выплате сумм;

. взимание налогов посредством податного списка – налогового

реестра.

Нет смысла говорить о первых двух методах, широко практикуемых повсеместно.

Остановимся на третьем.

Налоговый реестр, при взимании налогов в Италии, используется в тех

случаях, когда налогоплательщик не уплатил налог путем прямого его внесения

или посредством удержания при выплате суммы. Тогда налоговые управления

обеспечивают платеж регистрацией в специальном реестре – податном списке.

Реестр составляется работниками местных налоговых бюро, затем

зарегистрированные в нем сведения – сообщаются окружным налоговым

управлениям, которые следят за уведомлением налогоплательщиков и

последующей уплатой налогов, сначала добровольной. Внесением налогов в

налоговый реестр, взимаются также проценты, дополнительные сборы и денежные

штрафы. Если добровольно платеж не поступает, то налогоплательщику

направляется уведомление о просроченных платежах, после чего применяются

меры по насильственному изъятию налогов и санкций за неуплату. В этих

случаях налоговые органы могут наложить арест на имущество неисправного

налогоплательщика. Имущество, на которое наложен арест, может быть публично

продано на аукционе.

Кроме этого, итальянским законодательством введены особые правовые нормы

уголовного характера по преследованию лиц, скрывающих доходы от

налогообложения. Правонарушения налогового характера считаются особо

тяжелыми в случаях:

. не заполнения декларации при доходах свыше 50 млн. лир;

. отсутствия порядка ведения бухгалтерских записей;

. выписки и использования счетов на фиктивные операции;

. сознательного занижения дохода. •

Подобные факты служат основанием для передачи дела в суд.

Раздел 5. Налоги Испании

Испания имеет несколько сходное с Российской Федерацией административное

деление. Страна делится на 17 автономных территорий, которые включают в

себя 56 провинций. Статус автономных территорий неодинаков. Две из них –

Наварра и Страна Басков – обладают большей автономией, чем остальные, в том

числе и в области налогообложения. Так, они пользуются правом самим вводить

различные виды региональных и местных налогов. Они сами собирают

федеральные налоги, отчисляя законодательно установленный процент от них в

федеральный бюджет. Далее идет группа регионов, включая Каталонию, имеющих

полномочия регулировать налоговые ставки. Третья группа регионов не имеет

прав проведения самостоятельной налоговой политики. Они строго следуют

установленным федеральным законам в области налогообложения.

В соответствии с административно–территориальным делением налоговая система

Испании трехступенчата. Корпорации и население платят федеральные,

региональные и местные налоги. Федеральные налоги контролируются

Государственным агентством налоговой службы, имеющим своих представителей в

автономных территориях и провинциях.

В 1994 г. в Испании была проведена частичная налоговая реформа – с целью

укрепить финансовую базу регионов. Некоторые федеральные налоги были

переданы в ведение территорий. После этого осталось пять видов основных

федеральных налогов.

Наиболее высокие доходы бюджета обеспечиваются подоходным налогом с

физических лиц. В 1995 г. сбор налога составил 5 399 млрд. песет, или 38%

доходов федерального бюджета. Налогооблагаемая база в Испании шире, чем в

большинстве европейских стран. Так, помимо заработной платы, доходов от

предпринимательской и профессиональной деятельности, дивидендов от

капитала, в нее включаются пенсии, пособия по безработице. Не облагаются

подоходным налогом пособия по болезни, государственные стипендии, выигрыши

в лотереи, разовые пособия при увольнении с работы.

Из налогооблагаемого дохода вычитается до 20 тыс. песет в год на каждого

ребенка и иждивенца в семье старше 65 лет. Из годового дохода исключаются

отчисления на социальное страхование и профсоюзные взносы, но не более 5% и

не свыше суммы 250 тыс. песет. Частично вычитаются документированные

расходы на лекарства.

Для исчисления налога к доходу добавляются 2% стоимости недвижимого

имущества.

Подоходный налог уплачивается индивидуально или семейной парой.

Необлагаемый минимум составляет в первом случае 400 тыс. песет в год, во

втором – 800 тыс. песет. Далее с ростом дохода действует прогрессивная

шкала из 16 ставок, минимальная – 20%, максимальная – 56%. Последняя

применяется при доходах свыше 9 550 тыс. песет в год у одного человека или

свыше 11 000 тыс. песет – у семейной пары.

Нельзя не отметить, что 16 ставок подоходного налога создают значительные

неудобства в расчетах. В настоящее время в Испании разрабатываются

предложения о сокращении их числа. Система многих развитых стран (в том

числе России) из 3–5 ставок налога более целесообразна.

15% подоходного налога из федерального бюджета передаются в бюджеты

регионов.

Одним из прямых основных налогов является налог на прибыль корпораций.

Ставка налога 35%. Для кооперативов ставка понижается до 26%.

Предоставляется налоговая льгота на инвестиции – 5%. За создание каждого

дополнительного рабочего места налогооблагаемая база уменьшается на 15 тыс.

песет. Налоговыми льготами особо поощряются капиталовложения в культуру,

включая кинопромышленность, образование, профессиональную подготовку

кадров.

В федеральном бюджете доходы от налога на прибыль корпораций определены в

сумме 1 169,7 млрд. песет, или 8,2%.

Важнейшее место в федеральной налоговой системе, как и в Российской

Федерации, занимает налог на добавленную стоимость. Этот налог в последние

годы имеет тенденцию к повышению. Так, в 1986 г., когда данный налог был

введен в связи с вхождением Испании в ЕЭС, и до 1993 г. включительно ставка

менялась с 12 до 15%. С 1994 г. НДС взимается по ставке 16%. Кроме основной

функционируют две пониженные ставки налога. Для продовольственных товаров,

культурных и спортивных мероприятий, гостиничных и транспортных услуг

применяется НДС в размере 7%. А для продуктов первой необходимости – хлеб,

молоко, яйца, зерно, фрукты, овощи, лекарства, книги, газеты, муниципальное

жилье – налог понижается до 4%.

Механизм взимания НДС известен и не нуждается в описании. Как и в

большинстве стран, в Испании облагается внутренний оборот с освобождением

экспортных операций. Не облагаются также медицинские услуги в больницах,

финансовые, банковские и страховые операции, образование.

В доходной части федерального бюджета сумма НДС равна 3 533,8 млрд. песет,

или 24,9%.

Вторым важнейшим косвенным федеральным налогом служат акцизы, их доля в

бюджете – 1 872,6 млрд. песет, или 13,2%. Набор подакцизных товаров обычен

для европейских стран: алкогольные напитки, табачные изделия, топливо,

автомобили и некоторые другие товары.

Названные выше четыре налога обеспечивают более 84% доходов федерального

бюджета Испании. Остальное – таможенные пошлины, пени за просрочку

налоговых платежей и неналоговые поступления.

Региональные налоги рассмотрим на примере бюджета Каталонии на 1995 г. Их

можно классифицировать по двум группам: собственные налоги, устанавливаемые

Правительством Каталонии, и налоги, бывшие до 1994 г. федеральными,

переданные территориям для укрепления их финансового положения.

Собственные налоги определены в сумме 19 193 млн. песет, что составляет

только 1,1% доходной части бюджетов. Основным из них можно назвать налог на

игру «бинго»[25] – 10 043 млн. песет, или 0,6% доходов. Налог взимается

простейшим способом при продаже карточек бинго. Он входит в цену карточки

по ставке 32%.

Налоги на игорный бизнес (кроме бинго) предусмотрены в размере 3 750 млн.

песет, или 0,2%. Облагаются казино, аттракционы, луна–парки, игровые

автоматы. Ставки налога колеблются от 20 до 55%.

Налоги на водопровод и систему водоснабжения и канализации заложены в

бюджет в размере 5 400 млн. песет, или 0,3%.

Вторая группа налогов (в прошлом – федеральные) составляет 211 850 млн.

песет, или 12,3% доходов бюджета Каталонии.

Налог на собственность или на имущество предусмотрен в сумме 28 600 млн.

песет, или 1,7%. Необлагаемый минимум составляет 17 млн. песет. Далее

имеется прогрессивная шкала со ставками от 0,2 до 2,5% в год. Максимальная

ставка применяется, если стоимость имущества превышает 1,6 млн. песет. Не

подлежат налогообложению исторические и культурные ценности.

Налог на имущество, переходящее в порядке наследования или дарения, записан

в бюджет суммой 34 200 млн. песет, или 2%. Ставки налога – от 7,65 до 34%.

При определении налогооблагаемой базы наибольшими льготами пользуется

прямой наследник. Если он старше 21 года, из стоимости имущества вычитается

2 470 тыс. песет, если моложе 21 года, то дополнительно вычитается 617 тыс.

песет за каждый год, недостающий до 21 года. Но общая сумма вычетов не

может превышать 7 408 тыс. песет.

Наследникам второй и третьей ступеней сумма вычетов уменьшается вдвое, до 1

235 тыс. песет. Наследникам более отдаленной степени родства и посторонним

лицам вычеты не производятся.

Налог на передачу имущества – ПО 750 млн. песет, или 6,4%. Плательщиками

выступают юридические лица при покупке или аренде имущества. Передача

движимого имущества облагается по ставке 4%, недвижимого имущества – 6%.

Федеральный налог на игорный бизнес – 38 300 млн. песет, или 2,2%.

Региональные органы могут по согласованию с федеральным правительством

вводить и некоторые другие мелкие налоги. Например, налог на страхование

жизни. Ставка его – 0,2% от суммы страхования в год. Если страховая сумма

превышает 17 млн. песет, то ставка налога увеличивается до 0,5%.

Нетрудно заметить, что даже после передачи регионам некоторых доходных

источников в Испании происходит перераспределение налогов «сверху вниз». В

основе формирования региональных бюджетов лежат не столько собственные

источники, сколько субсидии.

То же самое происходит и на муниципальном уровне. Среди местных налогов,

устанавливаемых провинциями Каталонии, можно отметить три важнейших.

Прежде всего, это налог на недвижимость: земельные участки и строения в

пределах муниципального округа. В местных бюджетах Каталонии на 1995 г.

предусмотрено по данной статье 74 069 млн. песет, что составляет 14,9%

муниципальных доходов. Оценка имущества производится Кадастровым

управлением. Ставки, дифференцированные и регулируются муниципалитетами.

Затем налог на экономическую деятельность. Он дает местным бюджетам 16 677

млн. песет, или 3,4%. Налог платят юридические и физические лица,

занимающиеся предпринимательской деятельностью. Размер налога зависит от

многих факторов: вида деятельности, метража занимаемого помещения,

энергопотребления, места расположения предприятия, от муниципального

коэффициента и пр.

Третий – налог на автотранспорт обеспечивает местным бюджетам 20 359 млн.

песет, или 4,1%.

Можно отметить такие местные налоги, как налог на возрастающую стоимость

земельных участков. Вносится при изменении владельца участка в случае, если

его кадастровая стоимость возросла за период, прошедший от приобретения до

продажи.

Налог на строительство зданий общественной значимости, чтобы возместить

расходы. Налог на вывоз мусора. Вводятся специальные налоги, чтобы покрыть

стоимость услуг, носящих индивидуальный характер. Так, стоимость работ по

асфальтированию тротуара раскладывается на заинтересованных жильцов

расположенных в данном месте домов.

Введение дополнительных муниципальных налогов возможно, но только с

разрешения вышестоящих органов управления.

Государственное агентство налоговой службы Испании сумело успешно решить

задачу регистрации и учета налогоплательщиков через свой информационный

центр. Каждое юридическое и физическое лицо имеет идентификационный номер.

Юридическому лицу он присваивается налоговой службой при регистрации новой

компании. А для учета физических лиц используются идентификационные номера

Министерства внутренних дел. Все данные о налогоплательщиках страны

находятся в компьютерной системе налоговой службы в Мадриде.

Раздел 6. Налоги Австрии

Налоговая система Австрии достаточно близка к германской, поэтому нет

необходимости подробно ее описывать.

Таблица 7 Налоговая система Австрии

|Виды налогов |Ставка | |

|Налог на доходы корпораций |30% |(до недавнего времени был с 34%).|

|составляет | | |

|Налог на добавленную стоимость |20%. |Для продовольственных товаров, |

|взимается по ставке | |книжно–журнальной продукции и |

| | |медикаментов применяется |

| | |пониженная ставка – 10%. |

| | |При продаже транспортных средств |

| | |ставка увеличивается до 32%. |

| | |Освобождены от налога сделки по |

| | |продаже земли, финансовые |

| | |операции, экспортные товары |

|. | | |

Наибольшее значение имеет подоходный налог с физических лиц. Кроме причин,

общих для стран с рыночной экономикой, здесь есть и еще одна причина,

специфическая для Австрии. Товарищества не облагаются корпорационным

налогом на прибыль. Их члены платят, подоходный налог с учетом своей доли.

Имеются пять ставок подоходного обложения – от 10 до 50%. Сумма налога

рассчитывается следующим образом: доход умножается на соответствующую

налоговую ставку, а из полученного произведения вычитается так называемая

корректирующая сумма. Ставки подоходного налога и корректирующие суммы

приведены в табл.8.

Таблица 8 Ставки подоходного налога, (австрийские шиллинги)

|Сумма подлежащего налогообложению |Налоговая ставка |Корректирующая сумма |

|дохода |%, | |

|До 56`800 |0 |0 |

|От 56`900 до 63`600 |10 |25`000 |

|От 63`700 до 150`000 |22 |11`000 |

|От 150`100 до 300`000 |32 |26`000 |

|От 300`001 до 700`000 |42 |56`000 |

|Свыше 700`000 |50 |112`000 |

Для того чтобы получить налогооблагаемый доход, из совокупного годового

дохода исключаются 5 тыс. шиллингов и по 1,8 тыс. шиллинга на каждого

ребенка, а при неработающей супруге вычитаются еще 4 тыс. шиллингов.

Закон о подоходном налоге предусматривает обложение семи категорий дохода:

. от промышленной и коммерческой деятельности;

. от работы по найму;

. от занятий профессиональной деятельностью;

. от сельскохозяйственной деятельности;

. от сдачи имущества в аренду;

. от капитальных вложений;

. от прочих источников.

Подоходным налогом облагаются также доходы физических лиц от вкладов в

банки и дивидендов, полученных от акций. При этом ставка едина – 22%. Если

банковский счет открыт анонимно «на предъявителя», то банк взыскивает

данный налог без указания налогоплательщика.

Все виды хозяйствующих субъектов, включая и товарищества, облагаются

налогом на предпринимательскую деятельность. При его расчете учитываются

прибыль компаний и фонд заработной платы. Это налог местный и регулируется

местными органами власти. Но устанавливаемая ими ставка на фонд заработной

платы не может превышать 2% от этого фонда. В среднем величина налога на

предпринимательскую деятельность составляет применительно к прибыли

компании 13%. Но уплаченная сумма засчитывается при исчислении федерального

корпоративного налога на прибыль.

До 1994 г. ставка имущественного налога составляла 1%. Учитывая, что по

данному налогу законодательством установлены высокий необлагаемый минимум и

ряд льгот, реально его платили лишь 10–12% населения из числа людей с

достатком выше среднего. Впоследствии для граждан он был отменен. Их доходы

от владения имуществом (от аренды земли, недвижимости и т. д.) облагаются

подоходным налогом.

Отменен также промысловый налог.

Размер налога на наследство и дарение зависит от степени родства и суммы

наследуемого или принимаемого в дар имущества.

Налоговое законодательство Австрии предусматривает многочисленные налоговые

льготы, высокий необлагаемый минимум и является одним из наиболее мягких в

Европе.

Раздел 7. Налоги Швеции

В Швеции налог на корпорации составляет в настоящее время 28%. Но до 1991

г. он был на уровне 52%, т.е. одним из наиболее высоких среди развитых

стран, до 1994 г. – 30%.

Налог на добавленную стоимость взимается в бюджет по ставке 25%. Для

продовольственных товаров ставка понижается до 21%, для гостиничных услуг –

до 12%. От уплаты НДС, помимо экспортных товаров, освобождаются медицинские

услуги, банковские операции, патентное дело, услуги учреждений культуры.

Льготы распространяются на некоторые виды оборудования.

Налог на доход с капитала взимается по ставке 30%. В понятие капитала

включается кроме ценных бумаг, процентов по вкладам также владение землей.

Акцизами облагается ограниченная группа товаров: алкоголь, табак, бензин,

энергия.

Налог на наследство и дарение ступенчатый – от 10 до 60%. Наследство

(дарение) до 200 тыс. крон для супругов и по 50 тыс. крон для каждого

ребенка не облагается налогом. Высшая ставка применяется для дальних

родственников и при стоимости, превышающей 8 млн. крон.

Значительны по величине региональные и местные налоги. Страна состоит из 24

лэнов и 284 коммун[26]. Их выборные органы среди прочих функций решают

вопросы установления местных налогов. Виды налогов определяет Рик–стаг, а

ставки устанавливают лэны и коммуны.

В соответствии с административно–территориальным делением страны подоходный

налог взимается следующим образом: национальный налог в размере 20% – с

доходов, превышающих в год 170 тыс. крон[27]; местный подоходный налог,

сильно различающийся по разным местностям, в среднем уплачивается: 13% –

лэнам, 17% – коммунам и 1,1% – церкви. Все лица, включая супругов,

облагаются подоходным налогом индивидуально.

Налог на имущество, наоборот, учитывает суммарную собственность семьи.

Уплачивают его только физические лица. Имущество стоимостью менее 400 тыс.

крон от налога освобождено. В пределах от 400 тыс. до 600 тыс. крон налог

составляет 1,5%, свыше 1,8 млн. крон – 3%.

Одна из крупнейших статей дохода бюджета Швеции – социальные платежи в виде

начислений на фонд оплаты труда. Приведем пример начислений на заработную

плату работников наемного труда, % (табл. 9).

Таблица 9 Начисления на заработную плату

|Виды начислений |Процент к заработной |

| |плате |

|На пенсионное обеспечение |13,0 |

|На медицинское страхование |8,43 |

|На народную пенсию (для обеспечения тех, у кого |5,86 |

|нет выслуги лет) | |

|На пенсионную страховку |0,2 |

|На страхование от производственного травматизма |1,38 |

|На превентивную защиту сотрудников |0,17 |

|На выплату пособий по безработице, финансирование|2,12 |

|переквалификации потерявших работу | |

|На гарантию заработной платы при банкротстве |0,2 |

|компании | |

|На страхование жизни |0,61 |

|На групповую страховку |0,95 |

|На пособия при увольнении |0,28 |

|На дополнительную пенсию |3,1 |

|На страховку от травматизма |1,0 |

|В гарантийный фонд |0,06 |

|Налог на пенсионные платежи |0,6 |

|Общая сумма начислений составляет |38%. |

Если речь идет не о наемном работнике, а о владельцах фирмы, то несколько

меняется структура социальных платежей, но общий удельный вес их даже выше

– 39,3%. Финансовый год в Швеции начинается с 1 июля.

В заключение приведем (Табл. 10) ставки налога на доходы корпораций в

некоторых, не упомянутых западноевропейских странах:

Таблица 10 Ставки налога на доходы корпораций

|Бельгия | 43 % |

|Греция | 35 % |

|Дания | 34 % |

|Норвегия | 28 % |

|Португалия | 36,5 % |

|Турция | 46 % |

|Финляндия | 33 % |

|Швейцария [28] | 9,8 % |

Раздел 8. Налоги США и Канады

Один из руководителей борьбы за независимость и авторов Декларации

Независимости США Бенджамин Франклин (1706–1790) высказался, что в жизни

нет ничего неизбежного, кроме смерти и налогов.

8.1. Налоги США

Налоговая система Соединенных Штатов Америки развивается и совершенствуется

уже более 200 лет и способствует развитию рыночных отношений. Она отвечает

задачам не просто фискальным – обеспечить доходами федеральный бюджет,

бюджеты штатов и местные бюджеты. Налоги выступают здесь в качестве

инструмента регулирования развития экономики. Формирование и движение

бюджетных средств занимает центральное место в реализации экономической

политики американского государства. Основное звено в финансовой системе США

составляет бюджетный механизм федерального правительства. Налоги, дающие

наиболее крупные и стабильные поступления, направляются в федеральный

бюджет. На его долю приходится примерно 70% доходов и расходов.

Но и местные органы управления обладают значительными собственными

источниками финансовых ресурсов, в первую очередь за счет местных налогов.

Причем в последние годы в США, как и в большинстве западноевропейских

стран, наблюдается рост объема финансов местных органов управления,

увеличение их удельного веса в общем, фонде мобилизуемых через финансовую

систему средств.

Одновременно на местные финансы перекладывается существенная часть

расходов. В ряде отраслей производственной и социальной инфраструктуры

финансы штатов и местных органов власти выступают в качестве основного

источника финансовых ресурсов. Так, в финансировании за счет государства

социального обеспечения, образования, здравоохранения, дорожного

строительства, в содержании полицейского аппарата, включая противопожарную

защиту, их удельный вес составляет от 70 до 90%, в охране окружающей среды

и ландшафта, сохранении природных ресурсов, гражданском и жилищном

строительстве – около 40%.

К финансам местных органов управления в США относятся финансы графств,

муниципалитетов, тауншитов (поселков в сельской местности), школьных

дистриктов (округов), специальных дистриктов. Звеньями системы местных

финансов являются местные бюджеты, а также специальные фонды, финансы

предприятий, принадлежащих местным органам управления. В настоящее время в

стране более 83 тыс. местных органов управления, располагающих собственной

финансовой базой. В федеральных доходах преобладают прямые налоги. Доходы

штатов и местных органов власти формируются главным образом за счет

косвенных налогов и поимущественного налогообложения.

Доходную часть федерального бюджета США определяют пять основных

источников. Это подоходный налог с физических лиц, удельный вес которого в

доходах обычно превышает 45%. Далее идут отчисления в фонды социального

страхования – 36–37%. Налог на прибыль корпораций составляет только 8–10%,

акцизы – 4–5% и таможенные пошлины – примерно 1%. Речь идет о собственных

доходах без учета заемных средств.

Как видим, самую крупную статью доходов составляет подоходный налог с

населения. Он взимается по прогрессивной шкале. Имеются необлагаемый

налогом минимум доходов и три налоговые ставки. Налогом может облагаться

либо отдельный человек, либо семья. В последнем случае суммируются все виды

доходов членов семьи за год.

Исчисляется налог следующим образом. Суммируются все полученные доходы:

заработная плата, доход от предпринимательской деятельности, пенсии и

пособия, выплачиваемые частными пенсионными и страховыми фондами,

государственные пособия свыше определенной суммы, доход от ценных бумаг и

т. д. Доход от продажи имущества и ценных бумаг облагается либо специальным

налогом, либо в составе личного дохода.

Из полученного таким способом совокупного валового дохода вычитаются

деловые издержки, связанные с его получением. Сюда относятся затраты,

связанные с предпринимательской деятельностью: расходы на приобретение и

содержание капитальных активов – земельных участков, зданий, оборудования,

текущие производственные расходы. Данные затраты учитываются не только у

предпринимателей, но и у людей свободных профессий. Далее можно вычесть

расходы на спецодежду, транспортные и некоторые другие расходы,

непосредственно связанные с производственной деятельностью. Полностью или

частично исключаются еще некоторые виды доходов:

. 50% доходов от реализации капитальных долгосрочных активов,

. проценты по облигациям, выпущенным властями штатов или местными

органами управления,

. некоторые виды выплат из государственных и частных фондов

социального страхования.

После указанных вычетов получается чистый доход плательщика.

Далее из величины чистого дохода вычитаются индивидуальные налоговые

льготы. Всеобщей льготой является необлагаемый минимум доходов. Кроме того,

чистый доход уменьшается на взносы в благотворительные фонды, налоги,

уплаченные властям штата, местные налоги, суммы алиментов, расходы на

медицинское обслуживание (в размерах, не превышающих 15% облагаемой суммы),

проценты по личным долгам и ипотечному долгу в залог недвижимости. После

данных вычетов образуется налогооблагаемый доход.

Необлагаемый минимум доходов – величина переменная, имеющая тенденцию к

увеличению. В начале 90–х годов он равнялся 3 тыс. долл., а для супругов,

заполняющих совместную декларацию, – 5 тыс. долл. Ставки подоходного налога

приведены в табл. 11.

Таблица 11 Ставки подоходного налога[29]

|Налоговые |Налогооблагаемый доход, долл. |

|ставки, % | |

|Категории |Супружеская |Супружеская |Одинокий |Одинокий |

|плательщиков |пара, совместные|пара, |глава семьи |человек |

| |доходы |раздельные | | |

| | |доходы | | |

|15 % |0–29`750 |0–14`875 |0–23`900 |0–17`850 |

|28 % |29`751–71`900 |14`876–35`950|23`901–61`650|17`851–43`150|

|33 % |71`901–149`250 |35`951–113`30|61`651–123`79|43`151–89`560|

| | |0 |0 | |

|28 % |Свыше 149`250 |Свыше 133`300|Свыше 123`790|Свыше 89`560 |

Интересно проследить эволюцию ставок подоходного налога в США. До 1986 г.

там действовала сложная система из 14 ставок от 11 до 50%. По реформе 1986

г. на следующий год, было, введено пять ставок: 11, 15, 28, 35 и 38,5% в

зависимости от облагаемого дохода и семейного положения налогоплательщика.

Указанная выше система введена с 1988 г. Интервалы доходов, в которых

действуют налоговые ставки, могут уточняться и изменяться при формировании

бюджета.

Итак, основное направление развития подоходного обложения ведет к упрощению

шкалы ставок, снижению максимального уровня налога, увеличению

необлагаемого минимума. Но наряду с этим уменьшается количество налоговых

льгот.

Отчисления в фонды социального страхования – вторая по величине статья

доходов федерального бюджета – делаются как работодателем, так и наемным

работником. В США действуют две государственные системы социального

страхования: федеральная пенсионная система и федерально–штатная система

страхования по безработице. Взносы имеют обязательный характер. В отличие

от России, где основную часть взноса делает работодатель, в США взнос

делится в равных долях. Ставка меняется при формировании бюджета, но при

этом имеет тенденцию к росту. Так, в 1980 г. комбинированная ставка для

предпринимателей и лиц наемного труда составляла 12,3% (уплачивали они по

6,15%), в 1988 г. – 15,02%, в 90–х годах – 15,3% фонда заработной платы. Но

облагается не весь фонд заработной платы, а только первые 50,1 тыс. долл. в

год в расчете на каждого занятого.

Третье место по степени доходности занимает налог на прибыль корпораций.

Основная ставка налога – 34%, но вносится он ступенчато. За первые 50 тыс.

долл. прибыли уплачивается 15%, за следующие 25 тыс. долл. – 25% и лишь на

оставшуюся сумму вступает в действие основная ставка налога. Такое

ступенчатое налогообложение серьезно поддерживает предприятия малого

бизнеса. Кроме того, в ряде отраслей применяются ускоренные нормы

амортизации оборудования. До реформы 1986 г. налог на прибыль корпораций

был в размере 46%, в 1987 г. – 40%. Снижению налога способствовало, в

частности, и то обстоятельство, что в соседней Канаде ставка ниже и

составляет 28% и это приходится учитывать.

Помимо федерального налога, налоги на прибыль корпораций введены в штатах.

Ставка налога, как правило, стабильна, хотя в отдельных штатах встречается

градуированная шкала прогрессивного обложения.

Наиболее высок данный налог в штатах Айова – 12%, Коннектикут – 11,5,

округе Колумбия (г. Вашингтон с окрестностями) – 10,25%. Самые низкие

налоги в штатах Юта – 5%, Миссисипи – от 3 до 5%.

Налог на прибыль корпораций предусматривает существенные льготы. Прежде

всего, из чистой прибыли вычитаются штатные и местные налоги на прибыль,

дивиденды от находящихся в собственности корпораций дочерних компаний,

70–80% дивидендов, полученных от облагаемых налогом местных корпораций,

взносы в благотворительные фонды. Затем применяются налоговые льготы в

рамках ускоренной амортизации, льготы на инвестиции, на

научно–исследовательские и опытно–конструкторские работы. Далее действуют

налоговые скидки, стимулирующие использование альтернативных видов энергии.

Предприятиям предоставляется налоговый кредит в размере 50% стоимости

оборудования, использующего солнечную энергию или энергию ветра.

Для того чтобы поддержать отрасли добывающей промышленности, в 80–х годах

была установлена налоговая скидка на истощение недр, которая позволяет

снижать налог на прибыль корпораций, работающих по добыче ресурсов. С

помощью данной скидки налог может быть уменьшен в пределах 50%.

При исчислении налога на прибыль не учитывается удорожание стоимости

активов, если только оно не реализуется путем продажи. Действуют и другие

налоговые льготы.

В особых случаях с корпораций взимается налог на сверхприбыль. Например,

такой налог применялся во время войны во Вьетнаме. В начале 80–х годов был

введен налог на сверхприбыль от нефти, который должен был уменьшить

предполагаемый рост прибыли нефтяных компаний от снятия контроля за

внутренними ценами на нефть. Базой налогообложения служила разница между

фактической продажной ценой нефти и ее базовой ценой.

Налог на доходы от продажи капитальных активов взимается по той же ставке,

что и в целом с дохода корпораций, (максимально – 34%). Но если при этой

операции вместо дохода образуются убытки, то сумма убытков не может

вычитаться из налогооблагаемого дохода.

Федеральные акцизные сборы имеют ограниченное значение и скромное место в

доходах государственного бюджета. Федеральные акцизы установлены на товары

– алкогольные и табачные изделия, бензин, нефть, драгоценности, меха,

дорогие автомобили, личные самолеты, на услуги – дороги и воздушные

перевозки. Основную часть акцизов взимают штатные и местные органы. Ставки

федеральных акцизов в середине 90–х годов были следующие: на спиртные

напитки – 12,5 долл. на галлон, пиво – 9 долл. на баррель, сигареты – в

зависимости от качества 8 или 16,8 долл. на 1 тыс. штук, бензин – 9 центов

на галлон, пассажирские авиалинии – 8% стоимости услуг. Ставки акциза на

нефть дифференцированы. По вновь открытым месторождениям – 15% стоимости,

действующие месторождения разделены по трем налоговым уровням со ставками

30, 60 и 70%. Кроме указанных, есть незначительные акцизы на огнестрельное

оружие, рыболовные снасти, спички.

Налог на имущество, переходящее в порядке наследования или дарения, имеет

необлагаемый минимум в размере 10 тыс. долл. Более дорогой подарок или

наследство облагается налогом по прогрессивной шкале от 18 до 50%. Самая

высокая ставка применяется, если стоимость наследства превышает 2,5 млн.

долл., при этом учитывается степень родства.

Свою отдельную от федеральной налоговую систему имеет каждый штат. Штаты

взимают подоходный налог с корпораций и с граждан. Причем вопросы обложения

решать бывает подчас непросто. Так, штат имеет право взимать налог с

доходов корпорации в том случае, если у нее есть на его территории строения

или служащие. Однако компания может не иметь на территории данного штата ни

того, ни другого, но торговать здесь и таким образом получать прибыль,

особенно при широком распространении торговли по каталогам. В настоящее

время ставится вопрос о налогообложении штатами компаний и в этом случае.

Налог на доходы корпораций взимается в 40 штатах.

Не всегда просто бывает решить вопрос о налогообложении личных доходов.

Подоходный налог штату платят его жители и граждане, получающие здесь

доходы. Например, люди, работающие, но не живущие в Нью–Йорке, уплачивают

здесь налог с заработной платы, а с остальных доходов платят по месту

жительства. Ставки подоходного налога штатов колеблются от 2 до 12%.

Подоходный налог взимается с населения 44 штатов. Не введен он в штатах

Вайоминг, Невада, Техас, Флорида, Южная Дакота и округе Колумбия.

Одним из основных источников доходов штатов, которым они делятся с

городами, является налог с продаж – косвенный налог на потребление, схожий

с налогом на добавленную стоимость. Обычно им не облагаются

продовольственные товары за исключением ресторанов. Налог с продаж

применяется также в 44 штатах США. Этот налог отсутствует, например, в

штатах Аляска, Дэлавер, Нью–Джерси. В остальных ставка колеблется,

поскольку устанавливается правительствами самих штатов. Наиболее низкая она

в Колорадо и Вайоминге – 3%, в Алабаме, Луизиане, Мичигане, Джорджии, Южной

Дакоте, Айове – 8%, Нью–Йорке – 8,25%.

В штате Иллинойс налог с продаж распределяется следующим образом: в бюджет

штата – 6%, в бюджет крупных городов, таких, как Чикаго, Спрингфельд – 1% и

оставшийся 1 % направляется на нужды департамента скоростного транспорта

(железные дороги).

Некоторые штаты, например Калифорния, взимают налог на деловую активность.

Он включает два элемента: налогообложение общего годового оборота

предприятия (обычно в пределах от 1 до 2,5%) и налог на фонд заработной

платы. В Калифорнии последний составляет 1,6%.

Таким образом, финансы штатов базируются на подоходном налоге с граждан,

налоге с корпораций, налоге с продаж и налоге на деловую активность.

Некоторые штаты вводят поимущественные налоги, хотя в основном это

прерогатива местных органов власти.

Муниципалитеты США имеют свои налоговые источники. Главным из них можно

назвать налог на имущество. Например, в г. Нью–Йорке этот налог

обеспечивает до 40% собственных доходов бюджета. Он взимается с владельцев

примерно 900 тыс. зданий и сооружений. При этом коммерческая и иная

собственность облагается налогом по дифференцированным ставкам. Собственник

квартиры платит меньше, чем собственник сдаваемого в наем жилого дома или

собственник основных производственных фондов. Арендатор квартиры не платит

налог на имущество, хотя он, конечно, учитывается при назначении владельцем

арендной платы. Личное имущество для собственного потребления данным

налогом не облагается.

Обычно налогооблагаемое имущество можно классифицировать следующим образом:

1. Земли, здания, сооружения, т.е. недвижимое имущество.

2. Материальное личное имущество:

а) используемое для извлечения дохода оборудование, в том числе

сельскохозяйственное, машины, товарно–материальные ценности, крупный

рогатый скот и т. д.;

б) товары длительного пользования.

3. Нематериальные активы: акции, другие ценные бумаги, денежная

наличность.

Как правило, от налога освобождены:

. недвижимое имущество правительственных органов (от федерального

до местных);

. собственность благотворительных, религиозных и прочих

неприбыльных организаций, если она не используется в

коммерческих целях;

. в 36 штатах освобождены от налога нематериальные активы;

. в 4 штатах освобождено от налога личное имущество.

Например, в г. Уинтон штата Иллинойс налог на имущество установлен 6,75%. В

облагаемую собственность входят земля и строения. База налогообложения

равна одной трети рыночной стоимости. Владелец получает один раз в четыре

года письмо с уточненной оценкой его собственности. Налог поступает в

бюджеты графства, города, школьных и парковых округов.

Местные налоги в США играют самостоятельную роль и в отличие от России,

Германии, ряда других стран служат основой доходной части местных бюджетов.

Тем не менее, без крупных правительственных субсидий города не обходятся.

Так, столица США г. Вашингтон, имеющий в качестве специального округа

Колумбия прерогативы штата, может покрывать свои расходы в сумме более 3

млрд. долл. лишь на 84%. Остальные 16% составляет федеральная субсидия. В

Нью–Йорке субсидия равна 32% бюджета города.

Через субсидии, субвенции и дотации федеральное правительство может активно

влиять на социально–экономическое развитие городов.

Контроль за уплатой налогов в США осуществляет служба внутренних доходов

(СВД) Министерства финансов, имеющая кроме центрального аппарата семь

региональных налоговых управлений и 58 налоговых управлений. Обязанности

уплаты налогов, как и в России, возлагаются на налогоплательщиков.

Корпорации обязаны ежегодно заполнять налоговые декларации по форме 1120.

Малые предприятия заполняют модифицированную форму. Физическое лицо также

раз в год подает налоговую декларацию – официальное заявление о всех видах

получаемых им доходов из всех источников и своем семейном статусе.

Все налоговые декларации как юридических, так и физических лиц подлежат

камеральной проверке. Но лишь незначительное количество отбирается для

документальной проверки. По отношению к юридическим лицам последняя

проводится непосредственно на предприятии. Налоговые декларации частных

граждан проверяются, как правило, заочно. А если необходимо собеседование,

то налогоплательщика приглашают в помещение службы внутренних доходов.

Уплата налогов корпорациями предусматривает внесение четыре раза в год

авансовых платежей, столь нелюбимых российскими предпринимателями. За

неуплату в срок налога или неподачу налоговой декларации налагается штраф

гражданского характера. Налогоплательщик имеет возможность обжаловать его в

специальном подразделении службы внутренних доходов или в налоговом суде.

За нарушения криминального характера СВД может начать судебное

разбирательство.

Индивидуальный налогоплательщик может сам не рассчитывать сумму налога, а

поручить это СВД, которая сделает расчет и уведомит его.

8.2 Налоги Канады

Как и США, Канада имеет децентрализованную трехступенчатую налоговую

систему. Она состоит из федеральных налогов, налогов провинций и местных

налогов, устанавливаемых муниципальными властями.

В экономике и социальной жизни Канады большое значение имеют провинции.

Особенно это относится к таким отраслям, как здравоохранение, образование,

социальное страхование. Вследствие этого в государственных доходах

поступления от провинциальных налогов приближаются к федеральному уровню.

Картина примерно такова: федеральные налоги обеспечивают 48%, региональные

(налоги провинций) – 42%, местные – 10% поступлений.

Эффективности налоговой системы способствует то, что при высокой степени

самостоятельности государственных органов различного уровня налоговые

системы федерального правительства, провинций и муниципалитетов

взаимосвязаны и взаимозависимы, что придает налоговой системе комплексный и

единый характер. Этому способствует, и направление расходной части

бюджетов. В Канаде осуществляется большое количество совместно

финансируемых федерально–провинциальных, и провинциально–муниципальных

программ экономического и социального развития. Нижестоящие бюджеты

получают регулярные дотации из вышестоящих. Значительные суммы при этом

идут по системе выравнивания в бюджеты экономически отсталых провинций,

чтобы уравнять доходы на душу населения.

Конкуренция провинций за привлечение капитальных вложений препятствует

увеличению налогов и ведет к выравниванию в целом по стране налогового

давления.

Главным доходным источником федерального бюджета, как и в США, служит

подоходный налог с физических лиц. Значительные суммы также приносят: налог

на прибыль корпораций, акцизы, таможенные пошлины, налог с продаж,

отчисления в фонды социального страхования.

Провинции в свою очередь взимают подоходный налог с населения, налог на

прибыль корпораций, акцизы, платежи в фонды социального страхования. Помимо

этого, в региональные бюджеты поступают: налог на наследства и дарения,

рентные платежи.

Основа доходов муниципалитетов – налог на недвижимость и налог на

предпринимательскую деятельность.

Остановимся на подоходном налоге с физических лиц. Если из валового дохода

гражданина вычесть расходы, связанные с его получением, то остается доход

как объект налогообложения. Произведя из него определенные законом вычеты,

получим налогооблагаемый доход.

Доход классифицируется по шести позициям:

. заработная плата;

. предпринимательский доход;

. доход от имущества, сдаваемого в аренду;

. доход от инвестиций: проценты, дивиденды;

. приращение капитала;

. прочие доходы, включая пенсии, дотации и др.

Из дохода вычитаются платежи в пенсионные фонды; профсоюзные взносы и

членские взносы в ассоциации, и общественные организации; расходы на

содержание детей; расходы, связанные с инвестициями, процентные выплаты по

ссудам; убытки, полученные за предыдущие годы.

Приращение капитала облагается не целиком, а две трети прибыли от

перепродажи объектов инвестиционного назначения. По этой позиции не

облагаются первые 100 000 канадских долл. дохода. С облагаемого дохода

федеральный налог взимается по прогрессивной шкале с тремя ставками: до

27,5 тыс. канадских долларов – 17%, от 27,5 тыс. до 55 тыс. долл. – 26% и

более 55 тыс. долл. – 29%.

Наличие провинциального подоходного налога существенно меняет картину.

Провинциальный подоходный налог исчисляется как процент от федерального

налога. Ставки колеблются от 43% в северо–западных территориях до 60% в

провинциях Ньюфаундленд, Нью–Брансуик и Саскачеван. За счет этого

фактическое обложение федерально–провинциальным подоходным налогом

находится в пределах от 26 до 45%.

До реформы 1987 г. в Канаде действовали 10 ставок подоходного налога с

физических лиц.

Удельный вес поступлений от налога на прибыль корпораций составляет

примерно 10% в общих доходах федерального бюджета и 4% в доходной части

бюджетов провинций.

Предприятия малого бизнеса облагаются по пониженным ставкам. К малому

бизнесу в Канаде относят предприятия с численностью занятых до 100 человек

и с доходами до 200 тыс. долл. в год. Ставка налога – 28% в федеральный

бюджет и 15% – в провинциальный, а для малый предприятий – соответственно

12 и 10%. Причем федеральные ставки едины для всей страны, а провинциальные

приведены усредненные, так как они могут различаться в зависимости от

решения законодательных собраний провинций. Для ряда отраслей

обрабатывающей промышленности установлена налоговая льгота в виде

пониженной ставки федерального налога: 23% вместо 28.

Налоговыми льготами стимулируются проведение научно–исследовательских и

опытно–конструкторских работ, разведка полезных ископаемых, освоение новых

месторождений. Широко применяется ускоренная амортизация основных

производственных фондов.

Крупные доходы приносит налог с продаж. От него освобождены продукты

питания, детская одежда, лекарства, книги, топливо, услуги в области

медицины и образования.

Продажи в процессе производства облагаются федеральным налогом обычно по

ставке 12,0–13,5%. Более высокие ставки устанавливаются на предметы

роскоши, автомобили, спиртные и табачные изделия. Пониженные ставки

применяются для строительных материалов, услуг связи. Другие услуги

федеральным налогом не облагаются. Налог вносит фирма–производитель, он